投资性房地产范文第1篇

【关键词】新会计准则投资性房地产准则

一、投资性房地产概述

投资性房地产是指为赚取租金或资本增值或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当单独计量和出售，主要包括：已出租的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权以及企业拥有并已出租的建筑物。投资性房地产不包括为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的自用房地产和作为存货的房地产。

在日常经营活动中，企业除了将拥有的房地产用于生产厂房、办公场所等自用外，还可能将持有的部分房地产出租以获取租金或持有闲置的房地产等待合适的市场机会将其出售以获取资本利得。在会计上，这些为赚取租金或资本增值而持有的房地产被划分为一类专门的资产，即投资性房地产。与此相对应，为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产被称作自用房地产。投资性房地产和自用房地产在实物形态上完全相同，例如都表现为土地使用权、建筑物或构建物等，但在产生现金流量的方式上具有各自的特点和显著差异。房地产投资是为了赚取租金或资本增值或两者兼有，因此投资性房地产产生的现金流量在很大程度上独立于企业持有的其他资产。而自用房地产必须与其他资产（如生产设备、原材料、人力资源等）相结合才能产生现金流量。根据实质重于形式原则，两类房地产应区分进行会计处理，投资性房地产适用《企业会计准则第3号—投资性房地产》，而自用房地产适用固定资产或无形资产准则。

我国以往的会计准则并没有要求企业区分对待持有的投资性房地产和自用房地产。然而在实务中许多企业持有投资性房地产，由于两类房地产为企业带来现金流量的方式有较大差异，将投资性房地产和企业自用房地产都纳入固定资产或无形资产核算，不利于反映企业房地产的构成情况及各类房地产对企业经营成果的影响。新的会计准则要求企业将投资性房地产作为区别于固定资产和无形资产的一项资产单独进行反映，无疑有利于提高会计信息的相关性，从而更好地为会计信息使用者作出决策提供依据。

二、投资性房地产的初始计量和后续计量

1、投资性房地产的初始计量

企业取得的投资性房地产，应当按照取得时的成本进行初始计量，取得的方式不同，则取得时的成本计量也不同。现分别介绍几种取得方式的成本计量。

（1）外购投资性房地产的成本。包括购买价款和可直接归属于该资产的相关税费及其他支出等。

（2）自行建造投资性房地产的成本。由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括土地成本、建造成本、应予以资本化的借款费用以及支付和分摊的间接费用等。

（3）以其他方式取得的投资性房地产的成本。包括自用房地产转换为投资性房地产、作为存货的房地产转换为投资性房地产等。本文将在投资性房地产的转换中专门阐述。

在实际工作中，存在某项房地产部分自用或作为存货出售、部分用于赚取租金或资本增值的情形。能够单独计量和出售的用于出租（或资本增值）的部分，应当确认为投资性房地产；不能单独计量和出售的用于出租（或资本增值）的部分，不确认为投资性房地产。

2、投资性房地产的后续计量

投资性房地产与普通自用房地产在会计处理上的最大不同表现在对投资性房地产的后续计量上，企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，在满足特定条件的情况下也可以采用公允价值模式进行后续计量。同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

（1）采用成本模式进行后续计量。采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当按照《企业会计准则第4号—固定资产》或《企业会计准则第6号—无形资产》，按月（期）计提折旧或摊销。如果存在减值迹象的，应当按照《企业会计准则第8号—资产减值》进行减值测试，计提相应的减值准备。如果已经计提减值准备的投资性房地产的价值又得以恢复，不得转回。

（2）采用公允价值模式进行后续计量。只有在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，才允许对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足以下两个条件：投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入公允价值变动损益。

（3）投资性房地产后续计量模式的变更。企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许企业从成本模式转为公允价值模式计量。从成本模式转为公允价值模式计量应当作为会计政策变更，并按计量模式变更时的公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益，但已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

三、投资性房地产的转换

房地产的转换，实质上是因房地产的用途发生改变而对房地产进行的重新分类。企业有确凿证据表明房地产用途发生改变时，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产。主要有三种转换形式：作为存货的房地产转为投资性房地产；自用的建筑物或土地使用权转换为投资性房地产；投资性房地产转为自用。

在成本模式下几种转换形式的处理较为简单，就是将转换前的账面价值作为转换后的入账价值。下面主要介绍公允价值模式下几种转换形式的处理，公允价值模式下的转换应以转换当日的公允价值作为投资性房地产的账面价值或以转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值。

1、公允价值模式下作为存货的房地产转为投资性房地产

房地产开发企业将持有的开发产品以经营租赁的方式出租，存货相应地转换为投资性房地产，转换日为租赁开始日。应当按转换日该项房地产的公允价值记入投资性房地产—成本，同时转销原存货账面价值和已计提跌价准备。公允价值小于账面价值的，按其差额记入公允价值变动损益；公允价值大于账面价值的，按其差额记入资本公积—其他资本公积。

2、公允价值模式下自用建筑物或土地使用权转换为投资性房地产

企业将原本用于生产或经营管理的房地产改为出租，即固定资产或无形资产相应地转换为投资性房地产，转换日为租赁开始日。应当按转换日该项房地产的公允价值记入投资性房地产—成本，同时转销原固定资产或无形资产账面价值和已计提的折旧或摊销及减值准备。公允价值小于账面价值的，按其差额记入公允价值变动损益；公允价值大于账面价值的，按其差额记入资本公积—其他资本公积。

3、公允价值模式下投资性房地产转为自用

企业将原来用于赚取租金或资本增值的房地产改为用于生产商品、提供劳务或者经营管理的固定资产或无形资产，转换日为企业开始自用的日期。应当以转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入公允价值变动损益。

企业出售、转让投资性房地产以及对报废或毁损的投资性房地产进行处置时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的差额计入当期损益。公允价值模式下，还应将累计公允价值变动损益转入“其他业务收入”，如存在原转换日计入资本公积的金额，则一并转入“其他业务收入”。

四、综合示例

2007年4月10日，甲房地产开发公司与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业，租赁期开始日为2007年5月1日。2007年5月1日该写字楼的账面价值9000万元，公允价值9400万元，2007年12月31日该项投资性房地产的公允价值为9600万元。假定2008年3月31日租赁期满，企业收回该投资性房地产，并以11000万元出售，出售款已收讫。

2007年5月1日转换时：

借：投资性房地产—成本94000000

贷：开发产品90000000

资本公积—其他资本公积4000000

2007年12月31日：

借：投资性房地产—公允价值变动2000000

贷：公允价值变动损益2000000

2008年3月31日出售时：

借：银行存款110000000

贷：其他业务收入110000000

借：其他业务成本96000000

贷：投资性房地产—成本94000000

—公允价值变动2000000

同时，将累计公允价值变动损益转入其他业务收入。

借：公允价值变动损益2000000

贷：其他业务收入2000000

同时，将转换时计入资本公积的部分转入其他业务收入

借：资本公积—其他资本公积4000000

投资性房地产范文第2篇

关键词尺度、空间、风格色彩、面才使用、非建筑元素

一、位置的固定性或不可移动性

房地产投资最重要的一个特性是其位置的固定性或不可移动性。对于股票、债券、黄金、古玩以及其它有形或无形的财产来说，如果持有人所在地没有交易市场，那么他可以很容易地将其拿到其它有此类交易市场的地方去进行交易，即使这个市场是在纽约、伦敦或东京。然而，房地产就截然不同了，它不仅受地区经济的束缚，还受到其周围环境的影响。所谓“房地产的价值就在于其位置”、房地产不能脱离周围的环境而单独存在，就是强调了位置对房地产投资的重要性。

房地产投资不可移动的特性，要求房地产所处的区位必须对开发商、置业投资者和租客都具有吸引力。也就是说能使开发商通过开发投资获取适当的开发利润，使置业投资者能获取合理、稳定的经常性收益，使租客能方便地开展其经营活动以赚取正常的经营利润并具备支付租金的能力。

当投资者准备进行一项房地产投资时，很重视对房地产所处宏观区位的研究。很显然，租客肯定不愿意长期租用环境日益恶化、城市功能日渐衰退的地区内的物业，而如果没有周围众多的投资来改变物业所处地区的环境，只是某一投资者试图通过对自己投资之物业的改造甚至重建来吸引租客的话，往往是徒劳的。此外，房地产售价的高低，在很大程度上取决于其所处地区的增值潜力，而不仅仅是看其当前租金收益的高低。

由于房地产的不可移动性，投资者在进行投资决策时，对未来的地区环境的可能变化和某一宗具体物业的考虑是并重的。通过对城市规划的了解和分析，就可以做到正确地和有预见性地选择投资地点。

二、寿命周期长

房地产投资是一种长期投资。因为土地是不可毁损的，投资者在其上所拥有的权益通常在50年及其以上，而且拥有该权益的期限还可以根据法律规定延长；地上建筑物及其附属物也具有很好的耐久性。房地产同时具有经济寿命和自然寿命（或称物理寿命）。经济寿命是指在正常市场和运营状态下，房地产产生的收益大于其运营成本即净收益大于零的持续时间；自然寿命则是指房地产从地上建筑物建成投入使用开始，直至作为房地产重要组成部分的建筑物，由于结构构件和主要设备的老化或损坏，不能继续保证安全使用的持续时间。自然寿命一般要比经济寿命长得多。从理论上来说，当房地产的维护费用上升到一定程度而没有租客问津时，尽可以让其空置在那里。然而实际情况是，如果房地产的维护状况良好，其较长的自然寿命可以令投资者从一宗置业投资中获取几个经济寿命，因为如果对建筑物进行一些更新改造、改变建筑物的使用性质或改变物业所面对的租客类型，投资者就可以用比重新购置另外一宗房地产少得多的投资，继续获取可观的收益。

国外的研究表明，房地产的经济寿命与其使用性质相关。一般来说，公寓、酒店、剧院建筑的经济寿命是40年，工业厂房、普通住宅、写字楼的经济寿命是45年，银行物业、商场物业的经济寿命是50年，工业货仓的经济寿命是60年，而农村建筑的经济寿命是25年。应该指出的是，税法中规定的有关固定资产投资回收或折旧年限，往往是根据国家的税收政策来确定的，并不一定和房地产的经济寿命或自然寿命相同。

三、适应性

房地产本身并不能产生收入，也就是说房地产的收益是在使用过程中产生的。由于这个原因，置业投资者及时调整房地产的使用功能，使之既适合房地产的特征，又能增加置业投资的收益。例如，写字楼的租客需要工作中的短时休息，那就可以通过增加一个小酒吧满足这种需求；公寓内的租客希望获得洗衣服务，那就可以通过增加自助洗衣房、提供出租洗衣设备来解决这一问题。只要不违反政府的有关法律规定，在这方面是有很大作为的。房地产投资的这个特性被称之为适应性。

按照租客的意愿及时调整房地产的使用功能十分重要，这可以极大地增加对租客的吸引力。对置业投资者来说，如果其投资的房地产适应性很差，则意味着他面临着较大的投资风险。例如对于功能单一、设计独特的餐馆物业，其适应性就很差，因为几乎不可能不花太多的费用来改变其用途或调整其使用功能，在这种情况下，万一租客破产，投资者必须花费很大的投资才能使其适应新租客的要求。所以，房地产投资一般很重视物业的适应性这一特点。

四、不一致性

市场上不可能有两宗完全相同的房地产，房地产市场上的产品不可能做到标准化，房地产投资也是在某一个细分市场上的投资。土地由于受区位和周围环境的影响不可能完全相同；两栋建筑物也不可能完全一样，即使是在同一条街道两旁同时建设的两栋采用相同设计形式的建筑物，也会由于其内部附属设备、临街情况、物业管理情况等的差异而有所不同，而这种差异往往最终反映在两宗物业的租金水平和出租率等方面。

此外，业主和租客也不希望他所拥有或承租的物业与附近的另一物业雷同。因为建筑物所具有的特色甚至保持某一城市标志性建筑的称号，不仅对建筑师有里程碑或纪念碑的作用，对扩大业主和租客的知名度、增强其在公众中的形象和信誉，都有重要作用。因此，从这种意义上来说，每一宗物业在房地产市场中的地位和价值不可能与其它物业完全一致。

五、政策影响性

政策影响性是指房地产投资容易受到政府政策的影响。由于房地产在社会经济活动中的重要性，各国政府均对房地产市场倍加关注，经常会有新的政策措施出台，以调整房地产商品生产、交易、使用过程中的法律关系和经济利益关系。而房地产不可移动等特点的存在，使得房地产很难避免这些政策调整所带来的影响。政府用来调控房地产市场的主要政策包括：土地供给政策、住房政策、金融政策、财政税收政策等，这些政策的变更，均会对房地产的市场价值、进而对房地产投资产生影响。

六、对专业管理的依赖性

有些类型的投资不需投资者予以特别的关心，也就是说很少需要管理。例如股票投资者不一定必须参与公司的管理，投资基金、债券的人也可以通过其信托人去面对借款人，投资古玩字画的人尽可以将其储存起来完事，投资黄金、白银的人除了要考虑安全因素外也几乎可以将其忘掉。

然而，直接投资房地产就需要管理。房地产开发投资所需要的管理是不言而喻的，它需要投资者在获取土地使用权、规划设计、工程管理、市场营销、项目融资等方面具有管理经验和能力；进行置业投资，也需要投资者考虑租客、租约、维护维修、安全保障等问题。即便是置业投资者委托了专业物业管理公司，那他也要与物业管理人员一起制定有关的市场策略和经营中的指导原则。由于置业投资需要提供物业管理服务，因此就需要花费很大一笔费用，一般来说，物业管理的费用要占到物业全部租金毛收入的10％。此外，房地产投资还需要税务会计师、律师等提供专业服务，以确保置业投资的总体收益最大化。

投资性房地产范文第3篇

本稿“第七条：企业采用成本模式计量的，对于固定资产形式的投资性房地产，应当比照《企业会计准则××号———固定资产》的相关规定处理；对于无形资产形式的投资性房地产，应当比照《企业会计准则××号———无形资产》的相关规定处理。”对此条规定，笔者认为似有不妥。

1、投资性房地产不应该作为固定资产或无形资产处理。首先，投资性房地产不完全符合固定资产或无形资产的定义。企业会计准则明确指出，固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用年限超过一年、单位价值较高的有形资产；无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。而投资性房地产，则指为赚取租金或资本增值而持有的房地产。包括企业以投资为目的而拥有的土地所有权及房屋建筑物；房地产开发企业出租的开发产品（在此，我们仅以非房地产企业作为研究对象）。由此可见，以赚取租金为目的（出租）投资性房地产可以划入固定资产或无形资产的范畴，而以赚取资本增值为目的投资性房地产，则不属于“固定资产”或“无形资产”的范畴。其次，虽然投资性房地产与原来意义上的固定资产、无形资产在物质形态上是相同的，但企业持有它们的主要目的不同，如果将他们进行统一的核算，明显不符合会计的“明晰性”原则，同时也会引起“折旧、摊销”等方面出现的问题。同时，从企业持有的投资性房地产中，绝大部分是以增值为目的。由此可见，投资性房地产不应该作为“固定资产或无形资产”核算。

2、投资性房地产应该作“类投资”业务处理。从经济业务的内涵看，企业的投资性房地产业务与企业的“投资”业务并无质的区别，两者都是游离于企业正常的生产经营活动之外的以赚取增值为目的投资行为。但是由于企业会计准则所指“投资”仅指对外投资（将资产让渡给其他单位），主要形式为股权投资和债权投资。而投资性房地产业务既不属于股权投资，也不属于债权投资，不属于对外投资的范畴，而是纯粹的对内投资业务。因此它也不完全符合会计准则中的“投资”内涵。如果将其纳入“长期投资”的范围，也似有不妥，但它的投资特征是非常明显的。从上述分析可以看出，投资性房地产业务具有明显的投资特性，但与“投资”又不完全吻合。根据投资性房地产的这一特点我们将其定义为类投资业务，即不将其纳入“投资”的范围，但是按“投资”方法对其进行处理。所以，在核算上拟采取类似长期投资的核算方法，即借鉴“长期投资”核算原理，设“投资性房地产”账户进行专项核算。

二、投资性房地产的会计处理方法

（一）“投资性房地产”账户

为了核算投资性房地产业务，需增设“投资性房地产”账户。该账户属于资产类账户，借方记录投资性房地产的取得成本、后续支出及因采用“公允价值计量”而产生的增值。贷方记录因出售、转让、转自用及报废或毁损的投资性房地产进行处置时冲减的账面价值。期末余额在借方，表示企业持有的投资性房地产的账面价值。该账户按投资性房地产的种类设置明细账户。

（二）“投资性房地产”项目在资产负债表中的列示

根据“投资性房地产”的类投资性质，拟将其列为“资产负债表”左边的第三大项，即介于“长期投资”与“固定资产”之间。

（三）投资性房地产持有期间增值收益的会计处理

企业的投资性房地产，在持有期间可能会因为后续计量（按公允价值进行计量）而产生增值，获得相应的增值收益。根据投资性房地产的“类投资”特性，该部分所以应该全部作为“投资收益”处理。相应的，若产生减值损失，也将其纳入投资收益的范畴，以抵减收益。（四）投资性房地产的账务处理方法

1、企业取得投资性房地产的核算

（1）以货币资金购入投资性房地产时，按实际取得成本借记“投资性房地产”账户，贷记“银行存款”或“其他货币资金”等账户。

（2）原自用房地产转换为投资性房地产时，按转换资产的账面价值或公允价值借记“投资性房地产”账户，借记“累计折旧”，借记“固定资产减值准备”账户或“无形资产减值准备”账户，按固定资产账面原值贷记“固定资产”账户或按无形资产的账面摊余价值贷记“无形资产”账户。若记录结果有差额，则将其记入“投资收益”账户。

例1．某企业拟将一自用房产转换为投资性房地产，其账面原值为1000万元，已提折旧300万元，已提固定资产减值准备50万元，经评估其公允价值为600万元。则会计分录为：

借：投资性房地产――xx房产600万元

累计折旧300万元

固定资产减值准备50万元

投资收益50万元

贷：固定资产1000万元

例2．若上例中房产的公允价值为1200万元。则会计分录为：

借：投资性房地产――xx房产1200万元

累计折旧300万元

固定资产减值准备50万元

贷：固定资产1000万元

投资收益550万元

2、投资性房地产后续支出的核算。

企业在持有投资性房地产期间可能会发生一些相关的支出，如维护费用等。对于这部分支出应该将其作为追加投资处理，记入投资性房地产成本，以期将来得到补偿。

3、投资性房地产租金收入的核算。

企业以赚取租金为目的的投资性房地产，按期取得的租金应作为投资收益处理，直接记入“投资收益”账户。

4、企业处置投资性房地产的核算。

(1)企业出售、转让投资性房地产。企业出售、转让投资性房地产时，按实际取得的净收入借记“银行存款”账户或其他相应账户，按账面价值贷记“投资性房地产”账户，按两者的差额借记或贷记“投资收益”账户。

（2）企业将投资性房地产转为自用。企业因生产经营需要将原投资性房地产转为自用时，按转换资产的公允价值借记“固定资产”或“无形资产”，按转换资产的账面价值贷记“投资性房地产”账户，其差额借记或贷记“投资收益”账户。

（3）投资性房地产毁损。企业投资性房地产因不可抗力因素毁损，应按其净损失借记“营业外支出”账户，按应获得的保险赔款借记“其他应收款”账户，按资产的账面价值贷记“投资性房地产”账户。

5.投资性房地产后续计量。

如果有确凿的证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠地取得，企业应改用公允价值模式，对投资性房地产进行后续计量，即期末企业应按公允价值对投资性房地产的账面价值进行调整。按资产公允价值大于原账面价值的差额借记“投资性房地产”账户，同时贷记“投资收益”账户。

投资性房地产范文第4篇

【关键词】 投资性房地产;认定;入账价值;收入确认;处置

一、符合定义、不符合条件情况下投资性房地产的认定问题

《企业会计准则第3号――投资性房地产》规定,投资性房地产是指为赚取租金或资本增值,或者两者兼有而持有的房地产。定义中所指的房地产包括房产和地产两种。定义中所指的投资性是区别与自用。原来我国将以投资为目的而拥有的土地使用权及房屋建筑物作为无形资产和固定资产进行核算。如今之所以要将该类房地产从固定资产和无形资产中分离出来,是因为现在将房地产作为一种投资手段,以获取租金或获取资本利得的现象已非常普遍,再将两者混为一谈,不仅不能反映投资性房地产的特征和真实价值,而且不利于反映企业房地产的构成情况及各类房地产对企业经营业绩的贡献。另外投资性房地产产生的现金流量在很大程度上独立于企业持有的其它资产,它以租金的形式直接产生相应的现金流量,而自用房地产必须与其他资产如生产设备、原材料等相结合才能产生现金流量。投资性房地产包括已出租的土地使用权;持有并准备增值后转让的土地使用权;已出租的建筑物。其中持有并准备增值后转让的土地使用权在我国实务中很少出现,故不在本文讨论之列。

笔者对投资性房地产定义分析如下:该房地产为自有资产。转租的房地产不属于投资性房地产。持有该房地产的目的是为赚取租金或资本增值后转让,或者两者兼而有之。自用的房地产与作为存货的房地产不属于投资性房地产。达到预定可出租或可出售状态。建成后用于出租或资本增值后转让的房地产,在达到预定可出租或可出售状态之前不属于投资性房地产;在达到预定可出租或可出售状态之后方属于投资性房地产。闲置的土地使用权不属于投资性房地产。范围仅限于房地产,出租的机器设备、运输工具等不属于投资性房地产。

准则中又规定,投资性房地产在符合定义的前提下,同时满足下列条件的,才能予以确认:与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业;该投资性房地产的成本能够可靠地计量。显然要确认投资性房地产必须既符合定义,同时又满足上述两项条件才行。但在实务中却存在符合定义但不满足条件的情况,如一栋自有的办公楼,经董事会决议决定对外出租,以赚取租金。目前尚未租出,则该办公楼是否为投资性房地产?又如一栋自有的办公楼,经董事会决议决定对外出租,以赚取租金,该楼已经租出,但承租方遇到暂时性的财务困难,那该办公楼是否为投资性房地产?遇此情况如何判断?笔者认为应以定义为主,再进一步讲就是以管理层的意图为准。对于自有的达到可出租或可出售状态的房地产,一旦管理层决定出租或资本增值后转让的,即可确认为投资性房地产。至于两项条件,笔者认为主要是与资产的要求相吻合,在实际操作中不必过于拘泥。

二、既有自用又有出租情况下,投资性房地产入账价值的确认问题

现实的经济生活中,企业所持有的房地产是属于自用房地产还是属于投资性房地产,并非泾渭分明,这需要针对具体情况进行分析。

(一)房地产用于整体出租

如该房地产是外购的,则按照取得时的实际成本进行初始计量,包括买价、相关税费和可直接归属于该房地产的其他支出作为投资性房地产的入账价值。如该房地产是自建的,其入账价值由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成,包括土地开发费、建安成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。

(二)房地产部分用于出租,部分自用

如自用与出租能够明确分割的,则自用部分按《固定资产》、《无形资产》准则核算,出租部分按《投资性房地产》准则核算。如自用与出租不能进行明确的分割,则应根据该房地产重要部分的用途来确定是否属于投资性房地产,即房地产的重要部分是自用的,则该房地产属于固定资产,房地产的重要部分是出租的,则该房地产应确认为投资性房地产。

在自用与出租能进行明确分割的情况下,如何确认投资性房地产的入账价值呢?笔者认为可以采用以下几种方法。方法一:重置价值法。用投资性房地产的重置价值占整座房地产重置价值的比例×整座房地产的账面价值予以确认投资性房地产的入账价值。即投资性房地产入账价值=整座房地产的账面价值×投资性房地产的重置价值÷整座房地产重置价值。重置价是重新购置的价格-估计折旧额或重新购置的价格×成新率。重置价值一般包括前期费用、综合造价、其它费用、资金成本等。方法二:公允价值法。用投资性房地产的公允价值占整座房地产公允价值的比例×整座房地产的账面价值予以确认投资性房地产的入账价值。即投资性房地产入账价值=整座房地产的账面价值×投资性房地产的公允价值÷整座房地产公允价值。公允价值是指在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行房地产交换的价格。企业可以参照活跃市场上同类或类似房地产的现行市场价格(市场公开报价)来确定自用与出租部分的公允价值;无法取得同类或类似房地产现行市场价格的,可以参照活跃市场上同类或类似房地产的最近交易价格,并考虑交易情况、交易日期、所在区域等因素予以确定。方法三:收益法。将该房地产未来能给企业带来的净现金流量进行折现,以其现值作为房地产的价值。即投资性房地产的入账价值=整座房地产的账面价值×投资性房地产净现金流量的现值÷整座房地产净现金流量的现值。投资性房地产的净现金流量=投资性房地产的预期收益(一般为租金收益)-预期费用。预期费用包括在出租过程中由于提供服务而发生的材料费、人工费、修理费、管理费以及相关的税金,如营业税、城市维护建设税、教育费附加、房产税、印花税及所得税。由于折旧不需要付出现金,故折旧不属于预期费用。整座房地产的净现金流量包括投资性房地产部分的净现金流量和自用部分的净现金流量。在运用此法时除了要能够正确分析现金流入与现金流出外,还要能合理确定折现率。折现率可以是投资者要求的投资报酬率,也可以选择企业的综合资金成本率,还可以是该项目的内涵报酬率。

(三)集团内部的租赁

随着我国经济的发展,大集团不断涌现,集团内部关联企业之间也会发生房地产的租赁关系,那么对于关联企业之间发生的房地产租赁是否应确认为投资性房地产呢?如甲公司是乙公司的母公司,现甲公司将一幢办公楼整体出租给乙公司,以收取租金,那么甲公司能否将该办公楼确认为投资性房地产呢?笔者认为甲公司与乙公司分属不同的会计主体,独立核算,站在单个会计主体的角度上看可以确认为甲公司的投资性房地产,到会计期末编制合并报表时,站在集团的角度上看则不属于集团的投资性房地产。因为甲公司与乙公司同属一个集团,并未对集团外部发生房地产的租赁关系。因此,集团内部发生房地产的租赁关系,出租方应在其单位报表上反映为投资性房地产,年末编制合并报表时再予以调整,反映为集团的固定资产,并对由此而产生的收益、损失、费用等进行调整。建议集团内部的房地产租赁、出租方尽量采用成本模式计量,以减少调账成本。出租方在确定投资性房地产入账价值的时候,视整体出租还是部分出租分别用上述方法进行计算。

三、不符合收入确认条件情况下,投资性房地产的核算问题

出租房地产是让渡房地产的使用权,其租金收入应符合让渡资产使用权收入确认的条件。《企业会计准则――收入》中规定让渡资产使用权在同时满足下列条件时才能予以确认:(1)相关的经济利益很可能流入企业;(2)收入的金额能够可靠地计量。在承租方遇到暂时性的财务困难,近期难以支付租金的情况下,出租方如何进行投资性房地产的核算,在《企业会计准则――投资性房地产》中并未作出明确的指示。笔者认为,为了合理反映已出租但不符合收入确认条件的投资性房地产,可在投资性房地产一级科目下增设租出房地产明细科目。在成本模式下,租出时借:投资性房地产――租出房地产,贷:投资性房地产――X房地产,金额为“投资性房地产――X房地产”的账面余额;待承租方财务状况好转,承诺近期付款时,借:其他应收款,贷:其他业务收入,同时借:投资性房地产――X房地产,贷:投资性房地产――租出房地产;其他相关核算不变。在公允价值模式下,租出时借:投资性房地产――租出房地产,贷:投资性房地产――成本(X房地产),金额为“投资性房地产――成本(X房地产)”的账面余额;待承租方财务状况好转,承诺近期付款时,借:其他应收款,贷:其他业务收入,同时借:投资性房地产――成本(X房地产),贷:投资性房地产――租出房地产;其他相关核算照旧。年末对于已出租但不符合收入确认条件的投资性房地产,应在报表附注中予以单独披露。

四、关于投资性房地产处置问题的探讨

投资性房地产的处置包括出售、报废、毁损、对外投资转出、非货币性资产交换、债务重组等。投资性房地产对外投资转出、非货币性资产交换、债务重组分别适用企业会计准则中的《投资》、《非货币性资产交换》、《债务重组》准则,在这里着重探讨出售、报废、毁损情况。

《投资性房地产》准则规定出售、报废、毁损的投资性房地产其收入计入“其他业务收入”,相关的成本费用等计入“其他业务成本”。因为:出租房地产属于一种让渡资产使用权行为,是一种日常经济活动,其经济利益的流入应归属于收入范畴。

对此笔者却不敢苟同。

理由一:出租与处置分属不同的经济业务类型。企业持有投资性房地产的主要目的是为了出租,以赚取租金,出租行为当属于让渡资产使用权,其所有权并未发生转移。处置投资性房地产是转移所有权或永久退出使用。

理由二:投资性房地产是长期资产。长期资产是企业长期拥有,为企业提供长期服务的资产。一般情况下,企业是不会轻易处置长期资产的。即处置长期资产不属于经常性的经济活动,也不属于与经常性活动相关的其他活动,其处置收益应当不属于收入范畴。

理由三:投资性房地产从其本质上讲仍属于企业的房地产范畴。投资性房地产是从原来的固定资产和无形资产中分离出来的资产。从形态上讲,投资性房地产与固定资产、无形资产并无本质上的区别。只不过用途不同罢了。在持有期间,投资性房地产的现金流量与固定资产和无形资产的现金流量确有不同,因此在持有期间的核算理应有所区别。但在出售、报废、毁损时,投资性房地产与固定资产和无形资产在现金流量上却无区别。工业企业在处置固定资产、无形资产过程中形成的经济利益的总流入计入了营业外收入,经济利益的总流出计入了营业外收出,而处置投资性房地产却计入了其他业务收入与其他业务成本。同样是企业的房地产,一个自用、一个出租,在处置时却存在如此大的差异。

因此,笔者认为工业企业在处置投资性房地产时,应比照固定资产与无形资产的处置进行,增设“投资性房地产清理”科目,通过该科目核算在清理过程中取得的收入、收益与成本、费用和税金支出等。清理完毕,通过计价对比计算出是清理净收益还是清理净损失,最后将清理净收益转入营业外收入,清理净损失计入营业外支出。对于房地产开发企业将投资性房地产出售的,应视为销售自产产品,收入计入主营业务收入,投资性房地产的成本转入主营业务成本。房地产开发企业的投资性房地产发生报废和毁损的,比照工业企业处理即可。

【参考文献】

[1] 《企业会计准则讲解》财政部会计司编写组.2008:51-53.

[2] 中国注册会计师协会编.2009年度注册会计师全国统一辅导教材《会计》,2009:134-138.

投资性房地产范文第5篇

现就职于财政部科研所财务会计室。东北财经大学会计学硕士，财政部科研所会计学博士，中国社会科学院特华博士后工作站金融学博士后。银河证券股份有限公司IPO项目（申银万国证券公司特聘会计顾问），华安财产保险股份有限公司独立董事兼审计委员会主任。先后出版个人著作10余部，公开40多篇，为国内新会计准则应用的知名专家。

《企业会计准则第3号――投资性房地产》是我国第一部关于投资性房地产方面的准则。投资性房地产准则的引入有利于反映我国企业房地产的实际构成情况及各类房地产对企业经营成果的贡献情况。投资性房地产如何界定、后续计量模式如何确定是当前企业在应用该准则时普遍关注的两个重要问题。

1．如何准确界定投资性房地产？

投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。投资性房地产包括：（1）已出租的土地使用权；（2）持有并准备增值后转让的土地使用权；（3）已出租的建筑物。

从上市公司已披露的2007年年报和2008年半年报的情况来看，披露投资性房地产绝大多数属于出租建筑物。企业在将出租的建筑物确定为投资性房地产时，应重点关注一下三个方面的问题：

（1）出租房屋的产权问题。企业将出租的房屋确定为投资性房地产，企业必须拥有该房屋的产权，并且出租采用的只能是经营性租赁方式。企业应注意以下两个特殊情形：①对于哪些房屋已抵押等产权模糊或不拥有产权的房屋出租则不能确认为投资性房地产；②对于拥有独立的房产证但没有土地证（集体产权）的房屋出租则可以确认为投资性房地产。

（2）闲置厂房、仓库的出租问题。企业将闲置的厂房、仓库出租，由于闲置的厂房、仓库通常不属于有活跃市场的房地产，确认为投资性房地产时一般不能采用公允价值模式进行后续计量。此外，如果仓库提供的是专业的仓储服务，则收取的是保管费和服务费，这和仓库出租是有本质区别的，不应作为投资性房地产。

（3）房屋的部分楼层或部分房间的出租问题。房屋的部分楼层或部分房间对外出租，如果出租的这些楼层或部分房间能够单独计量和出售，则应当确认为企业的投资性房地产，不能单独计量和出售，则仍然作为“固定资产”或“存货（开发产品）”进行会计处理。

2．如何理解投资性房地产后续计量模式？

企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，在符合新准则规定的条件下，才允许采用公允价值模式。同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。从上市公司披露的2007年年报来看，上市公司绝大多数对投资性房地产后续计量时采用了成本计量模式，仅18家上市公司（占有此类业务公司数的2.86%）采用公允价值对投资性房地产进行后续计量。2008年金融街（000402）和昆百大A（000560）变更了投资性房地产会计政策，计量模式由成本模式变更为公允价值计量模式。

采用公允价值计量的投资性房地产，应当同时满足以下条件：（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。“所在地”一般是指投资性房地产所在的大中型城市的城区。（2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。不具备上述条件的，不得采用公允价值模式。目前绝大多数上市公司尚未采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量的主要原因就是投资性房地产公允价值计量的两个前提条件很难同时满足。企业要找到所有投资性房地产的活跃市场，确实很难。

关于投资性房地产公允价值计量模式，《企业会计准则讲解2008》对此作了进一步的补充规定：“在极少的情况下，采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的企业，有证据表明，当企业首次取得某项投资性房地产（或某项现有房地产在完成建造或开发活动或改变用途后首次成为投资性房地产时）时，该投资性房地产的公允价值不能持续可靠取得的，应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置，并且假设无残值。但是，采用成本模式对投资性房地产进行后续计量的企业，即使有证据表明，企业首次取得某项投资性房地产时，该投资性房地产公允价值能够持续可靠取得，该企业仍应对该项投资性房地产采用成本模式进行后续计量。”

此外，《企业会计准则讲解2008》对投资性房地产公允价值的确定也进行了规定：“指在公平交易中，熟悉情况的当事人之间自愿进行房地产交换的价格。确定投资性房地产的公允价值时，应当参照活跃市场上同类或类似房地产的现行市场价格（市场公开报价）；无法取得同类或类似房地产现行市场价格的，应当参照活跃市场上同类或类似房地产的最近交易价格，并考虑交易情况、交易日期、所在区域等因素，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计；也可以基于预计未来获得的租金收益和有关现金流量的现值计量。”

3．处置采用公允价值模式计量的投资性房地产如何处理？

处置采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目；按其成本，贷记“投资性房地产――成本”科目；按其累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产――公允价值变动”科目。同时结转投资性房地产累计公允价值变动。若存在原转换日计入资本公积的金额，也一并结转。

企业需注意的是，原转换日产生的资本公积转出时不得调整“其他业务收入”，而是调整“其他业务成本”。

【例析】某公司与英达公司签订租赁协议，将其原先自用的一栋写字楼出租给英达公司使用，租期为1年，租赁期开始日为2007年6月10日。2008年6月10日，该写字楼的账面余额原价为20000万元，已计提折旧6000万元，公允价值为22000万元。2007年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为24000万元。2008年6月10日租赁期届满，公司收回该项投资性房地产，并以24800万元出售，出售款项已收讫。假设该公司采用公允价值模式计量，不考虑相关税费。

①2007年6月10日，自用房地产转换为投资性房地产：

借：投资性房地产――成本 220 000 000

累计折旧60 000 000

贷：固定资产200 000 000

资本公积――其他资本公积 80 000 000

②2007年12月31日，公允价值变动：

借：投资性房地产――公允价值变动20 000 000

贷：公允价值变动损益 20 000 000

③2008年6月10日，收回并出售投资性房地产：

借：银行存款 248 000 000

公允价值变动损益20 000 000

资本公积――其他资本公积80 000 000

其他业务成本 140 000 000

贷：投资性房地产――成本220 000 000

――公允价值变动 20 000 000