摘要：随着全国内部审计工作座谈会的召开，内部审计的地位不断上升，这为内部审计机制完善和审计成果质量提升创造了有利条件。内部审计作为我国审计监督体系中的重要组成部分，与政府审计密切相关，积极完善内部审计制度，有利于内部审计成果更好地服务于政府审计。本文基于政府审计视角，在明确内部审计成果对政府审计有积极作用的基础上，分析发现内部审计成果的可靠性、完整性和成果质量对政府审计在内部审计成果的利用上有一定影响。据此，本文分别从制度规范、信息技术、培训交流三个方面为提高内部审计成果利用效率提出相关对策和建议。

关键词：内部审计；成果利用；政府审计

我国的审计监督体系由政府审计、内部审计以及社会审计三者构成，以政府审计为主导，但在实际工作中政府审计一直存在审计人员经验不足、审计资源匮乏、审计技术短缺等诸多局限。2018年9月11日，胡泽君审计长在全国内部审计工作座谈会上指出，内部审计工作不断完善制度机制、拓展审计领域，在提高审计质量方面卓有成效，在完善各单位内部治理、推动各部门深化改革、促进反腐倡廉等方面发挥了积极作用①。在内部审计地位不断上升的背景下，政府审计应积极跟上时代步伐，充分发挥内部审计的相对优势，为政府审计工作提供有效的补充。因此，研究如何让内部审计成果发挥最大效用并更好地服务于政府审计的问题，理论上有助于完善我国审计监督体系，业务上对审计工作效率和成果质量的提高也具有一定的指导意义。

一、文献综述

关于政府审计对内部审计成果利用的问题，学者们的相关研究主要聚焦于以下三个方面：

（一）内部审计与政府审计的关系

屈波分别从审计职能、目标和方法三个方面论证了政府审计与内部审计的趋同性②。谢志华等在研究审计机关环境审计的问题中指出，内部审计在环境审计中审查的微观经济主体是政府审计进行环境审计的基础，并为其提供了有力保障③。何惕在探讨两者联动机制构建中指出，内部审计在审计结果、内部控制评价结果和审计技术方法等方面为政府审计提供了丰富的应用选择④。

（二）政府审计对内部审计成果的利用

和秀星等认为，政府审计与内部审计的主体不同，审计资源的整合利用受文化背景、经济和制度环境等因素的影响，政府审计工作在利用内部审计资源过程中存在一定的审计风险⑤。魏文扬指出内部审计的发展和进步为政府审计利用内部审计资源奠定基础，并从宏观和微观两个层面提出加强内部审计指引、监督和评估内部审计质量、加强风险防范等对策⑥。马志娟等指出，在进行大型国有及国有控股企业、金融机构审计时，内部审计对企业审计系统健全性、科学性和合理性的有效评估以及对内部控制制度执行情况的测试，可以拓宽政府审计人员的审计思路，降低审计成本⑦。许汝俊等提出运用“三位一体”模式进行大城市审计资源整合，并强调了内部审计在政府审计中进行合法性审计、经济责任审计的优势⑧。

（三）内部审计成果质量

夏立凯认为目前内部审计存在缺乏质量控制体系、独立性缺失、质量绩效考核和内部审计人员素质有待提高等问题⑨。田峰等通过对全国25个省的监督指导情况进行调研分析发现，目前内部审计受重视程度不够导致审计机关的指导监督起不到应有的效果，影响了内部审计成果质量⑩。陈利花针对大型国有企业，分别从机构设置、审计质量监督管理、人力资源发展以及审计职能发挥四个方面对内部审计质量问题进行了分析輥輯訛。综上，目前我国对内部审计和政府审计相关联的研究越来越多，且内部审计成果利用对政府审计的必要性和可行性已得到了大量证实。在内部审计成果利用方面，学者们更关注内部审计成果在政府审计工作中正确使用的实现路径，但很少有从内部审计成果本身的可利用性出发。本文基于政府审计视角进行内部审计成果利用探讨，旨在为加强内部审计成果利用效果和提高政府审计效率做出有益贡献。

二、内部审计成果利用与政府审计的联系

（一）内部审计成果有利于丰富政府审计资源

在政府审计工作中，内部审计成果在反映本组织经济内部控制措施以及业务流程等内容、披露管理上的漏洞和薄弱环节等问题上具有更强的信息优势，同时更具可靠性、针对性和及时性，能够在审计结果、内控评价结果以及创新成果等方面为政府审计提供丰富的信息资源。如在经济责任审计过程中，审计项目的特殊性要求审计机关不能依赖外部审计机构，审计资源更加受限。内部审计作为组织的内部监督机构，同样也有对单位领导人员在单位经济活动中履行责任情况进行审计的任务，且审计过程中依据的资料和信息更具完整性。此时，积极利用内部审计成果可以更加客观、准确、全面地反映领导人在职期间经营业绩，有助于政府审计对领导干部的经济责任履行情况做出准确评价。

（二）内部审计成果有利于降低政府审计成本

内部审计与政府审计在服务对象上虽有差异，但在内部审计对本单位及其所属单位贯彻落实国家重大政策措施情况、财政财务收支情况等进行审计时，审计的内容和依据的政策法规与政府审计具有一致性，这就使得可能会有相互交错的审计存在。若对所需审计资料重复分析，审计过程势必复杂化，结果既会浪费人、物、财等资源，也会出现相同问题重复审、深层问题未发现的风险。因此，特别是在开展大型审计项目时，政府审计应充分发挥内部审计人员对资料的准确把握及业务熟练优势，利用内部审计成果有效避免或减少相同问题的重复审计，做到物尽其用，降低审计成本。

（三）内部审计成果有利于提高政府审计效率

内部审计是以改善本单位组织运营、增加组织价值为目标，在审计过程中更侧重于组织管理的有效性，关注风险控制。所以，内部审计成果可以有效反映本单位可能存在的潜在问题和风险。基于此，一方面，政府审计人员可以在确定审计项目时，适当减少内部审计成果中已经反映的组织问题，避免漏审或重复审的情况；另一方面，政府审计在编制审计计划时，内部审计成果可供政府审计在确定审计次序时提供参考，提高审计计划的针对性和可靠性。

三、内部审计成果利用存在的问题

（一）内部审计成果不可靠

尽管理论上内部审计成果对政府审计有很大的利用价值，但在审计实践中，政府审计人员常常无法利用内部审计成果作为重要参考依据，主要原因在于内部审计成果的真实性有待商榷。目前内部审计工作正在不断完善，但仍未受到大部分企业和组织的足够重视，内部审计机构设置不够完善，审计人员常常存在受管理层威胁、压制的情况，使其无法发表客观、独立的审计评价。以大型国有企业为例，企业内部审计的运行情况与内部控制挂钩，很多大型国有企业集团的内部审计部门受制于管理层，审计人员的职权、薪酬安排无法摆脱管理层的制约，导致审计人员受外界影响而无法保证审计的独立性和审计结果的客观性与真实性。此外，内部审计成果不可靠，同时也说明了组织内部控制的失衡，这不仅直接导致政府审计损失一定的参考依据，还可能需要政府审计人员消耗更多审计资源去分析其他受内部控制不完善因素影响的资料的可靠性，大大降低审计效率。

（二）内部审计成果内容不规范

内部审计成果的表现形式具有多样性和灵活性，包括定期审计报告、不定期审计报告、特殊事项审计报告等多种形式。由于内部审计成果的内容没有统一规范的定义和要求，政府审计人员在对审计项目进行审计时，往往会因为提供资料的内部审计人员的疏忽或政府审计人员疏漏而忽视一部分内部审计成果，从而产生不良影响。而内部的监督机构，则主要以维护企业的利益为目标。在面对作为外部审计的政府审计前来审查时，可能会为了本单位或单位高层的利益，隐瞒部分有关本单位重大管理缺陷或风险的审计结论，抑或是发现的问题未及时调整的审计报告。这些内部审计成果很大程度上被视为重要甚至关键的审计线索，因此，如果不能保证内部审计成果内容获取的完整性，在很大程度上会影响政府审计人员对本单位实际存在问题的发现和客观评价。

（三）内部审计成果质量不高

内部审计成果的质量是决定政府审计人员利用审计成果效率的直接因素，我国现阶段内部审计成果质量普遍不高，很大程度上阻碍了政府审计对内部审计成果的有效利用。一方面，内部审计部门在组织单位中的定位不够高，审计人员主动参与公司治理、制度落实等积极性不高，导致内部审计的关注范围十分狭窄，审计内容过于局限，导致内部审计成果很难与政府审计项目主题匹配，内部审计成果也就失去了其特有的优势。另一方面，各部门、单位以及企业的内部审计人员大多由财务人员组成，审计人员对公司治理、制度建立以及政府部门政策制定、领导干部责任履行等方面缺少一定的专业知识，导致获取的审计证据不充分、审计程序执行不到位，降低了内部审计成果的质量。

四、内部审计结果利用对策和建议

（一）完善内部审计制度规范

根据原国家审计署颁布的关于内部审计工作的相关规定和指导意见，审计机关对内部审计有指导监督的责任，这为政府审计机关制定内部审计的规章制度以及内部审计规划提供了明确的法规依据和行为规范。完善内部审计制度首先需要从根本上转变内部审计的角色，提高内部审计部门的地位和受重视程度。其次要关注审计成果的规范性。因此，一方面审计机关要求各部门以及国有企业的内部审计部门都要配有明确的制度规章，规范内部审计工作范围和审计报告的形式；另一方面，要求各级政府把各部门、单位以及国有企业、国有控股企业等的内部审计工作纳入本级政府年度考核目标和领导干部经济责任评价范围，制定详细的考核标准，逐步实现对内部审计工作考核的制度化、常态化，通过加强内部审计工作依法审计的意识，提高组织单位对内部审计的重视程度。同时，鼓励和指导组织单位构建垂直化、一体化的内审机构。

（二）搭建审计信息交流平台

在大数据背景下，审计信息化为审计机关建立内部审计成果信息平台提供了必要条件。通过信息技术搭建内部审计成果共享平台，各内部审计机构可按规定上报审计成果的相关数据和资料，帮助各级政府审计部门及时获取所管辖部门的内部审计成果以及发现的问题和整改情况。审计机关可以及时获取内部审计成果信息以便实时对内部审计工作进行监督，在一定程度上避免了审计成果信息被遗漏的状况，从而保证内部审计成果内容的完整性。同时，关注内部审计成果的和完成情况，能够对内部审计成果质量进行有效监督。而在政府审计过程中，审计人员可更加便捷地获取和利用相关数据，利用大数据技术强化关联分析，通过模块化、智能化和系统化的抽样手段，对内部审计成果数据进行更具效率性和精准性的分析和筛选。

（三）加强内部审计人员培训交流

首先，审计机关可以定期对内部审计人员进行人才培训，并且安排与政府审计人员一起培训相关课程，使其在丰富理论知识的同时，加强彼此人员学术和实践的交流。其次，可以采用“以审代训”的方式。在政府审计工作中，结合政府审计项目计划，吸收内部审计人员参与审计项目，使其边学边干，也可以组织政府审计与内部审计开展同步审计工作。这样不但可以帮助内部审计人员积累经验，还可以更好地理解政府审计工作，了解政府审计人员的诉求，在提供内部审计成果时能够更有具针对性和有效性，提高内部审计人员工作能力和审计成果的利用效果。此外，还可以建立审计对象库，及时收集和总结内部审计和政府审计相关的成功经验，利用信息技术，为审计人员提供云交流平台，充分利用在审计实践过程中总结出的优秀经验和方法，促进内部审计与政府审计人才能力的提升，从而提高内部审计成果质量。内部审计成果对政府审计工作有着重要意义，既可丰富审计资源、降低审计成本，也可提高审计效率、提升审计质量。为了更好地发挥内部审计成果的利用价值，需要先解决政府审计在内部审计成果利用过程中的阻碍因素。经本文分析，目前阻碍原因主要在于内部审计受重视程度还不够高、内部审计制度还不完善以及内部审计人员能力还不够强等现实问题。基于政府审计视角，可以进一步加以制度规范、构建内部审计信息交流平台以推动审计全覆盖的进一步实现。

作者:李玮琪 单位:南京审计大学