税法管理范文第1篇

一、中国税法学研究落后的成因分析

税法在现行法律体系中是一个特殊的领域，它不是按传统的调整对象的标准划分出的单独部门法，而是一个综合领域。其中，既有涉及国家根本关系的宪法性法律规范，又有深深浸透宏观调控精神的经济法内容，更包含着大量的规范管理关系的行政法则；除此之外，税收犯罪方面的定罪量刑也具有很强的专业性，税款的保护措施还必须借鉴民法的具体制度。因此，将税法作为一门单独的学科加以研究不仅完全必要，而且具有非常重要的理论和实践意义。当宪法学热衷于研究国家根本政治经济制度而无暇顾及税收行为的合宪性时，当经济法学致力于宏观调控的政策选择而不能深入税法的制度设计时，当行政法学也只注意最一般的行政行为、行政程序、行政救济原理而难以触及税法的特质时，将所有的与税收相关的法律规范集合起来进行研究，使之形成一门独立的法学学科显得尤其重要。这样可以博采众家之专长，充分借鉴相关部门法已有的研究成果和研究方法，使税法的体系和内容更正完整和丰富。

然而，当前我国税法学研究的现状是，主攻方向不明确，研究力量分散，研究方法单一，学术底蕴不足，理论深度尤显欠缺。经济学者只重视税收制度中对效率有重大影响的内容，法学家们也只满足于对现存规则就事论事的注释，税法在法学体系中基本上属于被人遗忘的角落。随着社会主义法治进程的深入，依法治税越来越成为人民日益关心的现实问题。人们不仅关心税收行为的经济效果，更关心如何通过周密细致的法律措施保证自己的合法权益不受侵害。税法的功能不仅在于保障政府正当行使职权，同时也在于以法律的形式对相关主体的行为进行约束和监督，使其在既定的框架中运转，不至于侵犯公民的权利和利益。恰恰在后一点上，我国税法学的研究相当薄弱。如税收法定原则的贯彻落实，税收征管程序优化设计，纳税人权利的保护等，都是我国财税法学研究亟待加强的地方。

所以，总体来说，中国税法学目前仍然在较低水平上徘徊。由于中国税法立法数量多，涉及面广，其中法律规范的内容还有一些与众不同的特性，所以人们勉强还能接受税法作为一个相对独立的法律部门而存在，不管在位阶上它是属于财政法、经济法抑或行政法；然而，就现状而言，中国税法学能否成为一门独立的研究学科的确令人担忧。作为一门独立的研究学科，首先，应该具有独立的研究对象；其次，应该形成比较完整的学科理论体系；再次，还应该产生一批高质量的研究成果；最后，该学科应该具有丰富的、可待挖掘的理论资源和广阔的发展前景。对照这些要求，我们惭愧地发现，中国的税法学研究的确刚起步，用“幼稚”一词进行描述并不过分。由于历史的原因，中国的法学研究自20世纪70年代以后才进入现代法的复兴和发展时期。而其中税法学的研究更是晚了将近10年，从80年代中期才开始产生和发展。（注：倘仅从时间上看，我国第一本专门的税法学著作应为1985年由时事出版社出版的、刘隆亨编著的《国际税法》，但一般认为，1986年由北京大学出版社出版的、刘隆亨所著：《中国税法概论》一书标志着我国税法学的形成。参见刘剑文：《中国税收立法研究》，载《经济法论丛》（第一卷），法律出版社2000年版，第82页。），不过，这虽然是中国税法学研究滞后的一个客观原因，但是我们认为其并不足以解释全部现象。因历史原因耽误的法学学科并非只有税法学，刑法学、民法学等传统学科同样难逃厄运，可是它们现在却得到了欣欣向荣的发展。10年来法学研究最引人注目的领域是行政法学，它的起步可能比税法学更晚。在20世纪90年代初的时候，行政法学还只是停留在利用教科书对现行行政法进行注释的阶段，而今行政法学硕果累累，傲然屹立于法学之林。除此之外，还有环境法学等新兴学科的兴起和发展也都说明了历史原因并不是中国税法学研究落后于时代、落后于其他学科的最主要原因。我们认为，最主要的原因表现在以下四个方面：

1.税法基础理论研究重视不够。税法学并不是不能够从事现行法律规范的解释工作，相反，解决税收立法、执法和司法过程中的现实问题是中国税法学的天职。税法的解释，既有利于法律自身的完善和发展，又有利于税法的普及，是一件利国利民的好事，同时也是每一个国家法制和法学发展史上一个必经的阶段。但是税法学者在参与税法活动的各个环节时应该有自己独特的视角，这种视角不一定与立法者、执法者和司法者、乃至守法者的视角完全吻合，这样才能保证它作为一门研究学科得以存在的价值和意义。而且总体来说，税法学的视角应该比参与税法活动的其他任何人的视角更能把握问题的实质。要锻造税法学这种与众不同的观察问题、分析问题和解决问题的思路和方法，必须有赖于税法学基础理论研究的加强。只有税法学基础理论，才能将税法研究提升到一个新的高度，使之不仅关心在征纳过程中税款的计算、税收优惠的程度等具体的问题，更会着意将自己置于整个国家法律体系的大环境中，关心自己在法律体系的地位，关心自己与其它法律部门如何协调等；也只有税法基础理论才能够使税法内部发展成为相互依存、相互制约的科学体系，使概念与概念之间、原则与原则之间、制度与制度之间环环相扣却又畛域分明。可以说，税法基础理论研究的广度和深度决定了税法学能否独立地成为一门法学学科，也决定了税法学自身研究的进展和步伐。反观中国税法学界，有关基础理论研究方面的成果寥若晨星，只是在税法基本原则、税收基本法方面有一些介绍性的论述（注：这方面的成果主要有：刘隆亨等：《制定我国税收基本法应具备的特征》，《法学杂志》第1997年第1期；刘剑文、熊伟：《也谈税收基本法的制定》，《税务研究》1997年第5期；刘剑文：《西方税法基本原则及其对我国的借鉴作用》，《法学评论》1996年第3期；张守文：《论税收法定主义》，《法学研究》1996年第6期；张宇润：《论税法基本原则的定位》，《中外法学》1998年第4期；陈学东：《浅论税收基本法的调整对象》，《杨州大学税务学院学报》1997年第4期；李刚：《对税收基本法几个问题的认识》，《财经研究》1996年2期；华国庆：《制定我国税收基本法刍议》，《安徽大学学报：哲社版》1998年第3期；郭勇平：《关于我国税收基本法中税收司法体系的立法思考》，《杨州大学税务学院学报》1998年第1期；徐志：《我国税收基本法之研究》，《浙江大学学报：人文科学版》1999年第1期。），税收法律关系的研究才刚刚起步（注：这方面的成果主要有：刘剑文、李刚：《税收法律关系新论》，《法学研究》1999年第4期；张登炎、侯绪庆：《论税收法律关系的构成要素》，《湖南税专学报》1995年第1期；何小平：《税收法律体系论要》，《政法论坛》1996年第4期；贺玉平：《论税收法律关系》，《贵州大学学报：社科版》1998年第1期；王成全：《论税收法律关系主体之间法律地位的不平等性》，《中央政法管理干部学院学报》1997年第4期。），税法与其它法律部门的互动研究也只是在借鉴民法债权制度方面有一些初步成果。（注：这方面的成果主要有：首闻：《略论纳税人的退还请求权》，《法学评论》1997年第6期；张守文：《论税收的一般优先权》，《中外法学》1997年第5期；杨小强、彭明：《论税法与民法的交集》，《江西社会科学》1999年第8期；杨小强：《论税法与私法的联系》，《法学评论》1999年第6期；杨小强：《日本地方税法中的民法适用及启示》，《中央政法管理干部学院学报》1998年第4期；程信和、杨小强：《论税法上的他人责任》，《法商研究》2000年第2期；费锦红：《试论税收优先权与抵押担保债权》，《浙江经济高等专科学校学报》1999年第6期。）至于国内目前唯一的一本基础理论方面的专著，也只能看成是有关税收基本法的论文集，其内部的体系还有待完善，且总体来说，说理尚不够透彻，受税收实务部门起草的《税收基本法（草案）》所定框架的影响过大。（注：参见涂龙力、王鸿邈主编：《税收基本法研究》，东北财经大学出版社1998年版。）但不管怎样，这些成果毕竟对中国税法基础理论的研究起到了较好的示范作用，有助于中国税法学的理性成熟。（注：值得一提的是，有些税收经济学者结合自己的专业也在关注税法学的进步，并取得了令人称许的成绩。其中有代表性的如许善达等著：《中国税收法制论》，中国税务出版社1997年版；许建国等编著：《中国税法原理》，武汉大学出版社1995年版。）

2.税法学研究方法尚显单一。这首先表现为税法学对税收学的长期依赖状态。从学科关系上看，税法学和税收学分别站在不同的角度研究同一个对象，其内在的相通性是毫无疑问的。由于税收学的研究较税法学的研究起步早、成果多，因此在税法学刚刚起步的时候有意识地合理借鉴税收学的研究成果是非常正确的，它有助于节省时间、加快进程。再加上税法学本身的特性所致，很多问题必须进行经济分析才能更清楚地辨析其中的利害关系，所以税法学的发展离不开借鉴税收学的研究方法和研究成果。然而，这二者毕竟分别属于法学和经济学两个不同性质、具有相对独立性的学科。税法学应该有自己独特的研究方法和研究视角，它所关心的焦点可以在某一点上与税收学相同或相通，但是在更多的方面，应该是不同于税收学的。从税法学的研究整体及其发展过程中来看，税法学研究长期过分依附于税收学研究，连许多税法学研究的成果都是税收学界的人士在专攻税收学的同时附带地作为一个新领域开拓出来的，这就难怪人们善意地责怪税法和税法学“活性”不强了。（注：参见刘剑文、李刚：《二十世纪末期的中国税法学》，《中外法学》1999年第2期。）的确，仅仅从税法学的角度研究税法问题会不可避免地受到学科局限性的影响。因此，应当从税法学自发的需要出发，在研究过程中合理借鉴和参考税收学的内容，而不是从税收学的角度出发去裁剪税法学，这样才能真正做到从法律角度研究税收问题。

如果说以上所述的税法学在处理与税收学的关系时是过于机械的话，那么，税法学在处理自己与法学其他学科的关系时就是失之狭隘了。实际上税法与法理学、宪法学、民法学、行政法学、刑法学、诉讼法学、国际投资法学、冲突法学等部门法学的关系非常密切，税法学应该善于站在法理学和宪法学的高度处理税法问题，税法学也应该吸收和借鉴民法学和行政法学中的具体概念、原则、制度等研究成果；此外，作为宏观调控法的一个重要组成部分，经济法的国家依法调控经济之理念也应随时指导税法学的研究和实践。总而言之，税法不是一个孤立的学科，它必须借鉴其他法学学科乃至于政治学、经济学、社会学的成果才能不断发展和完善。税法每天面对的都是日新月异、快速运动的社会经济生活，各种新事物层出不穷，税法学首先必须借助于相关学科的知识对其加以理解和接受后，才有可能回到自己的领地上研讨出科学合理的应对之策。如果税法学研究时带有明显的学科狭隘性，就税法论税法，而没有将其放到与其他学科的广泛联系中，或是更广阔的理论背景中加以分析，所得出来的结论必定有失允当，难以为整个国家的法律体系所认可。我国税法学研究长期以来的确表现出缺乏兼容性的弱点，很少有人主动地开拓自己的研究领域，相反却总是愿意亦步亦趋地围绕着现行税法，要么着力论证变革旧税制，实施新税法的合理性，要么对现行税法提出一些修修补补的意见。这充分说明了税法学缺乏学术远见、安于现状，同时也再一次展示了中国税法学的不成熟。

3.税法学研究人员知识结构不合理。虽然我们对于税法学机械地照搬照抄税收经济学的内容持批评态度，但是研究税法学又的确不能不掌握税收经济学，否则研究不可能深入下去。这主要是因为税收立法关于税种选择、税率确定以及减免税的幅度等方面的决策都必须要考虑它们可能带来的经济效果，而税收经济学对此已经有成熟系统的研究，因此税法学完全可以合理借鉴。比如税收经济学对各种税种之优劣比较、税收公平和效率原则的具体衡量及其演变，税收的宏观与微观经济效果、不同历史时期税收的职能之发挥，以及课税的理论依据等方面都已经取得了很好的成绩，而这些对于税收立法观念的形成意义重大。（注：从某种意义上说，笔者以为，税收学与税法学是站在不同的角度对同一个问题进行研究，因为税收法律关系与税收关系从来就是合二为一的整体，理论上所谓税收法律关系是对税收关系进行法律调整的产物的提法只是学者们为了显示自己学科的特定价值而人为的区分。所以，完全可以说，税法学是研究如何对税收关系进行法律规范的学科，税收学是研究如何对税法进行经济分析的学科，二者研究对象重叠，研究视角各异，研究内容各有侧重，但研究成果却在很大程度上可以共享。参见刘剑文主编、熊伟副主编：《财政税收法学者参考书》，法律出版社2000年版，第34～37页。）税法学者所要作的，不否定税收经济学，而是在充分理解和掌握的基础上超越它，以一种批判的眼光积极主动地运用这些知识填充自己的体系大厦。为了使税法学学者的眼界开阔，摆脱狭隘性的束缚，首先“当然要致力于本部门法、本学科的研究，要钻进去；但也需要顾及相关和相邻的部门法和学科，要研究它们的相互关系，为此，有时需要跳出来，站在更高、更广的角度统观整个法的体系和法律科学体系的全局。”（注：漆多俊：《经济法基础理论》，武汉大学出版社2000年版，第10～11页。）要做到这一点，必然要求税法学者的知识结构不能过于单一，不能因为研究税法就不愿意涉猎其他领域。如果不具备深厚的法理学基础，如果不能够站在财政宪法的高度考察税法的本质要求，如果不能理解税法从民法、刑法、行政法或诉讼法、国际私法中借用过来的概念、制度的准确含义，税法学在这些学者眼中无非只是如井底之蛙所能看到的天空一样。同理，税法学内部的研究分工也不宜太细，研究税法学基础理论的学者，必须同时对各个具体税种法或程序法有所了解；专攻税法学各专门领域的研究人员，也不仅应当从整体上把握税法学研究状况，还应当适当掌握税法学其他部分的研究信息。而我国税法学研究人员在这些方面都比较欠缺，国际税法、国内税法和外国税法不能连为一体，不愿意横向地学习其他领域的知识，导致高质量的研究成果难以产生。

4.税法学研究缺乏理论资源。同样是受“”的影响，民法学和刑法学在停滞十余年后能够随着改革开放的春风而蒸蒸日上，行政法学也能在短时间内发展壮大，这与重视理论资源的挖掘和利用是有着很大的联系的。以民法学为例，民法已经有二千多年的发展史，国外的法典、学术史料浩如烟海，新中国成立前也有过短暂的繁荣时期，而台湾地区对民法学的研究从未间断过，且早已达到很高的水准，这些都是民法学能够在短时期内恢复活力的重要条件。中国民法研究恢复起动后，民法学界非常关心挖掘这些理论资源并孜孜不倦地加以学习和汲取。翻译外国著名民法典和民法学著作，校勘民国时期的历史资料，引进台湾的专门著述，使得民法学有条件站在前人的肩膀上有所突破。这是任何一个学科都不可能超越的发展规律。税法学并不是没有理论资源。从第一次世界大战后税法首先在德国独立以来，税法学的研究已经取得了很多颇具价值的成果，其中德国的税法学者研究最为透彻，日本次之。我国台湾法学界于20世纪60年代初开始重视税法学的研究，并迅速在基础理论、税收实体法、税收程序法等领域出版了大量的文章、专著，其研究偏重于理论概括和逻辑统一，深受税收法定主义思潮的影响。（注：参见杨仁泽：《现代“租税法”之评介与研究》，载台湾朝阳大学《法律评论》第33卷第4期。）发展至今天，台湾税法学者更倾向于站在财政宪法的高度，利用税收法定主义的内在要求，对各种现行立法全面进行理论检讨和得失评点。（注：参见葛克昌：《税法基本问题》（财政宪法篇），中国台湾月旦出版社股份有限公司1996年版。）这些都是税法学宝库中的瑰宝，是我们继续从事深入研究宝贵的理论财富，不千方百计地试图挖掘其合理内核，却完全不顾其存在而只是在一些细节末节上隔靴搔痒，这是一件十分令人痛心的事情。遗憾的是，中国税法学界很少有人专治于外国税收学名著的翻译，至今为止只有日本学者金子宏的《税法原理》在大陆翻译出版。（注：参见［日］金子宏：《日本税法原理》，刘多田等译，中国财政经济出版社1989年版。）而台湾学者的著述则由于众所周知的原因难以与大陆读者见面。这样一来，一方面是已有资源的无端浪费，另一方面是中国税法学研究的低水平徘徊，这对有志于继续从事税法学研究的学者们提出了严峻的挑战。当然，我们没有丝毫理由责怪他人不去从事经典文献的翻译和挖掘工作，因为外语是税法学研究者知识结构中不言而喻的重要组成部分，税法学者最起码应该掌握一门外语才有可能深入从事研究，其中尤其德语和日语为最佳。而何况，真正应该去尝试翻译的艰辛，为税法学的繁荣兴旺修桥铺路的，应该是税法学者们自己，而不是他人。

二、加强中国税法学研究的对策与方略

面对严峻的深层次问题，税法学实在再不应该为其表现的出版繁荣而盲目乐观。蓦然回首，人类历史上影响巨大的20世纪已悄然隐退，税法学与税法学者们都已经沐浴在新千年的曙光中。要想使税法学在新千年和新世纪的滚滚长河中有所发展，税法学界任重而道远！就其近期规划而言，我们主张加强以下几个方面的工作，以期促进税法研究尽早走向正轨：

1.加强合作研究。为了适应依法治税的需要，促进税法学研究水平的提高，有的学者主张“团结全国现有的从事税法教学、研究工作者与从事税收法制建设的实际工作者，把现有比较分散的、小规模的研究转化为方向明确、有规模效益的研究，把过去院校研究和业务部门相脱节的情况转变为理论与实际相结合，使教学科研部门和业务部门密切联系，把零星的间断的对外联系变成有组织的、系统的对外交往。”（注：见刘隆亨：《中国税法学研究会筹备工作的报告》，《税法研究》1998年第4期。）的确，中国税法学界面对税法的落后状况，迫切需要以合作的形式增加科研投入，发挥规模效应和避免重复研究。合作的形式多种多样，只要有助于开阔思维，知识互补就行，如：(1)加强课题合作。下达科研课题的单位不妨有意识地设置优先考虑条件，鼓励不同地区、不同行业的研究者们开展横向合作。通过这种合作有助于集思广益，加强研究人员的凝聚力。且因为研究的需要自愿组合，优势互补，并无操作上的困难之处。(2)发挥中国税法学研究会的职能，通过年会、小型研讨会、项目论证会以及创办刊物支持出版等工作，将之建设成中国税法学研究的一个堡垒，为科研合作提供条件和机会。（注：中国税法学研究会已于1998年3月28日成立，它是全国税法学界教学、科研和实际工作者自愿参加的全国性社会团体和学术团体。见《税法研究》1998年第4期。）(3)创办《税法论丛》，使深入细致的研究成果能够及时集中地得以发表，发挥理论辐射作用。《税法论丛》应该保持高规格、高起点，代表着中国税法学研究的最高水平和发展方向，使之变成中国税法学者的一个繁荣温馨的理论家园。

2.培养税法人才。税法教育在各个综合性重点大学的法学院系和各专门政法院校中的本科阶段很难进行得非常深入系统。在有限的课时内要求将税法总论、税收实体法、税收程序法等由点到面地全部讲透不大现实，只可能走马观花，难于深入。而在专门的税务院校和财经院系里又不大可能对税收从法学的角度涉及太多。但是随着税法的日益复杂以及税法与其它法律部门联系的日趋紧密，涉税诉讼的增加和税法风险防范意识的加强，税务部门、企业对高层次的税法专业人才的需求将会越来越大。为了解决这个问题，我们建议在本科教育阶段加大税法学的课时量，而在教学内容的安排上强调更侧重于通过对基础理论的灌输培养学生自觉的税法思维习惯和解决具体税法问题的分析理解能力。这样做一方面满足了实务部门对真正的税法专业人才的需要，另一方面也为这些人继续进行研究生阶段的教育奠定了扎实的基础。而税法学科研人员的培养主要还是要通过研究生教育的形式，以硕士、博士、博士后的纵向梯次结构引导有志之才不断攀登，培育税法学研究的后继人才，为税法学在不久的将来之兴旺发达积聚力量和资源。

3.重视基础理论。我们一再提到基础理论研究的重要性是因为，一旦缺少它，税法将只是一具没有灵魂的躯壳，生命与活力再也与它无缘。基础理论的研究，首先应当重视法理学，实际即是要进行“税法的法理学研究”，将税法理论及其研究条理化、体系化和规模化。一方面要将法学上的一些共性问题，如价值、效力、功能等放到税法的具体环境中深入研讨，使其为税法理论的完善做出贡献；另一方面也要着力从税法学自身出发，对税收及税法的起源、原因、性质以及主体间的相互关系等展开法理分析，为其寻找法理渊源。在这种方法的指导下，抽象的法理可以用来指导具体的税法活动，而从具体的税法制度和概念中也能总结出一般的法理，这样才可能引导税法学走向成熟。重视税法基础理论的研究还需要关注税法在宪法上的含义和要求。随着税收法定主义思想在各国的普及，宪法对税法的要求越来越具体和规范，税收立法、执法的每一个环节不仅要考虑是否合法，更要考虑是否合宪。不少学者站在财税宪法的角度研究税法，不少国家有专门的机构对税收立法和执法过程中是否违宪进行审查。如果这种观念也能够通过税法学者的研究和宣传在中国得以普及，税收法治将不会再是一个遥远的梦。当然，除了增加理论深度的法理学和提升效力位阶的宪法学以外，税法基础理论还应该多借鉴国家学说、政治学、公共选择理论、社会学等相关科学的先进成果，以丰富自己的理论殿堂。

税法管理范文第2篇

关键词:税法,司法化,现代性

一、税法司法化的现代性困境

税收司法,是指行使国家司法权的机关——人民法院在宪法与法律规定的职权范围内,按照税法规定的程序,处理有关税收刑事诉讼与税收行政诉讼和税收民事诉讼的活动[1]税收司法作为国家司法机关处理有关税收案件的诉讼活动,其目的是解决税收利益纷争,给合法权益遭受损害的个人(集体)提供最公正权威的保障和救济现代性理论倡导“个人主义的中心地位”[2],它必然体现出对每一个平等的人的价值权利和尊严的切实关怀只有赋关怀于具体可行的税收司法运作之中,纳税人才能对此获得真切的体认,并最终形成对税收司法公正的真诚信仰和对税收法治的尊崇

然而,我国税法司法化面临着以下主要的问题:

1.税法司法审判不足,限制了司法权在税法领域作用的发挥因为我国的税收司法活动由公检法部门来完成,缺乏专业的税务司法法庭,办案效率低下;税务部门行政强制执行的时效性和公检法部门强制执行的准确性存在较大的反差:税务部门强制执行比较简便灵活迅速,时效性强;公检法部门由于缺乏专业性,其执法的准确性及时效性相对较差,很难保证税务部门申请的涉税事件得到迅速有效地处理

2.税法司法审查的范围偏小税法的侵权性使其不同于其他部门法,它要求税款的征收要征得纳税人的同意,由此需要强调税收立法的高层次性,但是我国税收立法的行政化以及限制司法对行政立法行为的审查使司法对税收行政权的制约作用很难得到发挥

3.纳税人知情权的司法救济力度弱化司法设置了以公力为后盾维护社会秩序和正义的最后一道防线,税收司法作为纳税人权利的最后救济手段发挥着终局的作用没有救济就没有权利,但是由于中国传统意义上纳税人处于弱势地位,征纳双方地位不平等的事实和观念长期存在,使得纳税人权利的保障往往只停留在理论的理想化状态,这与法的现代性要求相去甚远,因为现代法是权利之法已经是现代各法治国家的共识但我国在义务本位至上的氛围中,只有强化纳税人权利的司法救济力度,才能达到契约精神要求的纳税人权利义务对等

税收法定主义要求税收司法机关在处理涉税争议时,改变传统税法中征税机关主观任性过大，纳税人权利无法保障的现实状况,主张强化纳税人权利,限制征税机关的自由裁量权,相关争议只能以法律的相关规定和争议的事实情况为依据进行审判和裁决因此实现税收司法化也是税收法定主义的应有之义由此可见,税收司法也是税法运行的重要环节,其宗旨在于排除税收法律运行障碍,消除税收法律运行被阻碍或被切断的现象,从而保证税法的正常运行因此税收司法化是税法现代性问题缓解的突破口,只有实现了税法的司法化,税法的现代转型才能最终完成

二、税法司法化的现代性进路

中国法的现代性问题之所以非常严峻,就在于我们全盘接受了知识论的思想传统却从来没有时间和机会去对知识论思想传统进行认真地反思正因为现代性的缺憾和不良后果,才需要不断地推进和完善现代性，尤其是需要通过“反思性”的现代性来解决现代性的忧患和危机[3]强调现代性概念是一个指称一种普适性的转换每一个体民族传统社会制度和理念形态之处身位置的现实性(社会化的和知识化的)力量,现代化所描述的科学技术经济法律文化生活方式等基本社会范畴由传统向现代转型的过程,势必也是司法现代化置身其中的过程法制现代化所表达的法律制度由传统向现代转型的法律发展运动本身就必然地要求一个司法现代化进程的出现因此,在目前要缓解税法司法化的现实困境,具体可行的进路是:

1.设立税务法庭

“一个完全独立与高度受到尊重的司法权的存在，是英国各种制度充分发挥作用所必不可少的,为了这些制度的建立与巩固，法院在历史上曾做过有力的贡献,”[4]说明了税务法院在税法司法化过程中的重要作用因此在本土化和国情理论背景下,应当构建或完善我国的税务司法组织目前,我国法院受理的税务案件有两类,一类是税务行政案件由行政庭受理?鸦一类是涉税犯罪案件由刑庭受理但是税收司法具有很强的专业性特点,因此只要具备了一批专业税收司法人员,利用现有的法院机构,可以为税收提供有力的司法保障根据我国行政诉讼法和刑事诉讼法的管辖原则,应该在各地统一增设税务法庭有些学者主张设立税务法院,但是设立了税务法院,势必还要设立税务检察院,这样一来,全国将要新增许多机构,税务法院设计的可行性就值得重新考虑了因此,目前最可行的举措应当是在现有的各级法院中设置我国的税务法庭,专门审理涉税民事刑事行政案件借鉴国外,如美国与德国的成功经验,税务法庭法官的任职资格应具备法律税收审计会计等相关素质;地域管辖方面,对于民事税务案件根据“原告就被告”的原则由被告所在地的法院管辖;在级别管辖方面,一般的税务案件均由基层人民法院受理,重大税务案件可以由中级人民法院受理,特别重大的税务案件可以由高级人民法院受理最高人民法院在特殊情况下才可以决定受理税务案件同时确保税务法庭的独立性,才能保证它对税务纠纷作出客观公正的裁决,使税务法庭真正成为税法司法化的平台之一

2.组建税务警察

税务警察机构是国外比较常见的一种税收司法保障机构,主要任务是负责维持税务治安秩序,调查一般违法案件,侦查涉税刑事案件,预防和制止危害税务机关和税务人员的案件发生由于税务警察具有税收专业知识，将会大大降低办案成本提高办案效率,从而也解决了当涉税违法案件“升格”为涉税犯罪案件时取证上重复劳动的问题因此为确保税务法庭的有效运作,在税务稽查的基础上应该组建税务警察

从我国依法治税的长远目标考虑,建立税务警察制度势在必行,然而是否一定要设立专门的税务警察机构值得研究学界有三个方案可供选择:

(1)参照铁路警察的机构设置建立税务警察机构，实行公安部门和税务部门的双重领导(2)在公安部门内部设置税务警察部门(基层公安部门可考虑设置税警组),由具有税务专业知识的人员组成，负责涉税案件(3)如果国家准备设立“经济警”(负责经济方面的综合行政执法工作的一个新警种),则可以考虑将税务警察的一些功能包括进去[5]此外,笔者认为只需要设立一套税务警察制度,无须按国地税系统分别设立,以免浪费人力物力,使税务警察为税务法庭保驾护航

税法管理范文第3篇

国际税法的基本原则，是指调整国际税收关系的法律规范的抽象和概括，也是国际税法主体应普遍遵循的法律准则。由于不同社会制度的国家都有其所遵循的不尽相同的税法原则，而国际税法既不能照搬某国或所有各国的税法原则，又不能完全不顾及各国税法的原则。因此，国际税法的基本原则应当是各国税法所共有的原则，即国家税收管辖权独立原则和公平原则。

（一）国家税收管辖权独立原则

各国的国家税收管辖权是国家主权的重要组成部分，是其具体体现之一。税收管辖权独立，意味着一个国家在征税方面行使权力的完全自主性，对本国的税收立法和税务管理具有独立的管辖权力；在国际税法领域，即指一国通过制定法律，确定本国税收管辖权的范围，有权对属于该范围内的征税对象进行征税。税收管辖权独立性和排他性，即国家独立自主地行使征税权力，不受任何外来意志的控制或干涉；对国家税收管辖权的限制，只能是一种在国家间相互自愿、平等地进行协调的基础上的自我限制。

国际税法的税收管辖权独立原则，也是由国际税法对国内税法的必然的依赖性决定的。国际税法以国内税法为基础，一国的国际税收政策是其国内税收政策的延续和伸展；具有国际法性质的国际税收协定往往是各国税法和税收政策相协调的产物；税法本质上属于国家主权事宜，一国制定什么样的税法取决于该国的国内国际税收政策。同时，独立的税收管辖权还是国际税法得以产生的基本前提之一。只有在国家税收管辖权独立的前提下，国家间的经济交往才可能是平等互利的；否则，如“二战”以前广大殖民地国家附庸于其宗主国，没有独立的国家主权，更不用说独立的税收管辖权了，根本不可能产生包括平等互利的国际税收分配关系在内的国际税收法律关系。所以，国家税收管辖权独立原则是维护国家权益，平等互利地发展国际经济交往的基础。

法律原则都有基本原则与具体原则之分。相对于国家（经济）主权独立的国际经济法的基本原则而言，国家税收管辖权独立是具体原则，而国家税收管辖权独立作为国际税法的基本原则，“居民税收管辖权”和“所得来源地税收管辖权”原则就是其具体原则。

（二）公平原则

公平原则一般都是各国国内税法的基本原则。国际税法领域中公平原则的含义不完全等同于国内税法中的公平原则，既是对国内税法中公平原则的承继，又是由国际税法的本质特征所决定的。从这个意义上来说，国际税法的公平原则的综合性及其价值取向上的特点是派生自国际税法本质属性的一大特征。

按照国际税法的调整对象，国际税法的公平原则可以分为国家间税收分配关系的公平原则和涉外税收征纳关系中的公平原则两项具体原则。

国家间税收分配关系的公平原则是各国在处理与他国之间在国际税收分配关系上应遵循的基本准则，其实质就是公平互利，是国际经济法中公平互利基本原则的具体体现。《各国经济权利和义务宪章》第10条规定：“所有国家在法律上一律平等，并且作为国际社会的平等成员，有权充分地和切实有效地参加解决世界性的经济、财政金融以及货币等重要问题的国际决策过程，……并且公平地分享由此而来的各种效益。”故国家间税收分配关系的公平原则就是指，各个主权国家在其税收管辖权相对独立的基础上平等地参与对其相互之间税收利益分配问题的协调过程，最终达到既照顾各方利益，又相对公平的解决结果。

众所周知，公平与效率是税法的两大基本原则，二者的关系是“效率优先，兼顾公平”。国际税法中虽然也有效率价值的体现，但远没有公平价值重要，尤其是在国家间税收分配关系上。因为如果实行“效率优先”，允许在经济、技术等方面占优势的国家以高效率的方式对跨国征税对象征税，而以其他相对处于劣势的国家要付出高于前者的征税成本为理由，剥夺其对同一对象征税的权力，热必破坏国家间在国际税收分配领域的公平状态，有违国际经济交往的公平互利的基本原则。这主要是就税收的行政效率而言的；税收的经济效率仍然是国际税法的内在价值要求，但亦存在着必要时让位于其公平价值要求的现象。故国际税法中公平与效率的关系不同于国内税法，应该奉行“公平优先，兼顾效率”的价值取向。

国际税法中的涉外税法规范同时又是国内税法的组成部分，是二者相交叉之处。从这个意义上来说，国际税法中的涉外税收征纳关系的公平原则应与国内税法的公平原则一样，具体包括两方面内容：（1）税收的横向公平，即指经济情况相同，纳税能力相等的纳税人，其税收负担也应相等。（2）税收的纵向公平，即指经济情况不同，纳税能力不等的纳税人，其税收负担亦应不同。

应当指出的是，涉外税收征纳关系中的公平原则还具有特殊的意义，体现在对待本国纳税人与外国纳税人税收待遇的问题上，这也是国内税法公平原则的延伸。实际上，现代国家在对待本国与外国纳税人税收待遇上往往并不公平，尤其是广大发展中国家，多采取涉外税收优惠政策来吸引国外的资金和先进的技术。对于广大发展中国家而言，通过涉外税收优惠政策吸引大量的国外资金和先进技术，弥补本国的不足，是加速其经济发展的一条切实可行的道路。但是，国际税法的作用并不是万能的，其所创造的一国的涉外税收环境的作用也是有条件的。当然，对税收优惠政策的作用，不能孤立、片面地理解，而应从全局出发，作适当的评估。在我国，随着改革开放的进一步发展，要求对涉外企业实行国民待遇的呼声越来越高。这并非意味着一概取消涉外税收优惠政策，只是强调当吸引外资达到一定规模，内资企业具有参与国际竞争的相当实力以及我国经济发展到一定水平时，就应当逐步取消对涉外企业的普遍性和无条件的税收优惠政策，而从弥补我国弱势产业、全面发展经济的角度出发，对在国家急需发展的项目、行业和地区进行生产经营的涉外企业有选择、有重点地给予税收优惠，从而在整体上保持涉外企业和内资企业在税收待遇方面的公平状态。

三、国际税法上居民的比较

（一）国际税法确立居民概念的法律意义

居民是国际税法上的重要概念。在国际上，不同社会形态的国家、同一社会形态在不同国家、同一国家在不同时期，由于政治、经济、法律、文化等背景的不同，对居民的称谓及法律界定各异。但是，第二次世界大战后，随着国际经贸关系的发展和税法惯例的国际化，国际税法学界对居民这一概念已逐步达成共识，即按照一国法律，依住所、居所、管理场所或其他类似性质的标准，负有纳税义务的人，它既包括自然人，又包括公司和其他社会团体。

应当说明的是，国际税法上的居民的概念最初源自有关的国际税收协定。早期的国际税收协定曾规定其适用主体为公民或纳税人。但公民的概念限于国籍，具有较大的局限性，且公民的国籍国往往与公民取得的所得没有直接联系。而采用纳税人概念，则范围又过于宽广，难以确定，这是因为它实际上只按纳税人的纳税义务来规定协定的适用范围。既不考虑该纳税人是否属于缔约国任何一方的国家，又不考虑该纳税人是否居住在缔约国任何一方，故缺乏判定国际税收协定适用范围的一般标准。自1963年经济合作与发展组织提出《关于对所得避免双重征税协定草案》后，国际税收协定普遍采用居民概念确定协定适用主体的范围，大多数国家的国内税法据此亦逐步采用居民这一概念。实际上，居民的概念介于公民和纳税人之间，不论是否为缔约国国民，都须符合各国国内法规定的条件。

在国际税法上之所以要确立居民的概念，其法律意义在于：

1.区别不同类型的纳税义务人，明确税收管辖权范围。各国所得税法实践中，通常将纳税义务人分为两种类型：一类是负无限纳税义务的纳税人；另一类是负有限纳税义务的纳税人。构成一国税法上的居民则为无限纳税义务人，即对于源自该国境内、境外的全部所得都要向该国申报纳税。未构成一国税法上的居民，则为有限纳税义务人，仅就其源自该国境内的所得纳税。

2.避免国际双重征税。采用居民与非民居概念，则在某一自然人或公司居民身份单一的情况下，可以避免行使居民征税权的国家之间对同一所得的双重或多重征税。同时，当一个国家行使居民征税权时，按国际税收惯例，这个国家必须承担对该居民所缴纳的外国税款予以抵免的义务。易言之，一个国家的居民到另一个国家投资并取得所得，如果所得来源国行使所得来源地征税权，则该居民在所得来源国已缴纳的税款应在其所属居民国按法定标准予以抵扣。这也是所得来源地征税权优先于居民征税权原则的要求。

3.维护国家征税主权。在国际税法中既存在居民征税权与所得来源地征税权的冲突，又存在因国际税收条约尚未对缔约国国内税法认定居民纳税人的条件作出规定所导致的行使居民征税权的各个国家间对同一所得行使征税权上的冲突。如何适当界定本国税法上居民的范围，划清居民与非居民的界限，对于谈判、缔结和执行避免国际双重征税协定有重大的实践意义，有利于维护国家的征税权。

此外，依法确认居民的概念和范围有利于促进国际经济合作、科学技术交流及人员往来。

（二）国际税法确认居民的标准

国际税法上确认居民的标准可以区分为自然人居民身份的确认标准和公司居民身份的确认标准。在此，我们将分别予以比较论述。

1.自然人居民身份的确定

各国对于自然人居民身份确认标准的规定并不一致，归纳起来，有下述几种：

（1）国籍标准。根据本国国籍法应为本国公民的自然人，即构成税法上的居民。国籍标准是从国际法中的属人管辖权原则中引伸出来的，即国家对于一切具有本国国籍的人有权按照本国的法律实施税收管辖。但随着经济生活日益国际化，人们国际交往的日趋频繁，许多自然人国籍所在国与自然人经济活动所在地的联系较松散，采用国籍标准认定居民身份难以适应自然人实际所得和财产的状况。在国际私法领域，出现了一定程度的住所法优先于国籍法的倾向，在税收立法中目前也只有美国、菲律宾、墨西哥等少数国家仍坚持国籍标准确认自然人的居民身份。

（2）住所标准。一些国家规定，一个自然人如果在本国境内拥有住所，即构成本国税法上的居民。例如，英国所得税法规定，在英国有永久性住所的自然人或者在英国拥有习惯性住所的自然人为英国税法上的居民。住所本是民法中的一个基本概念，一般指一人以久住的意思而居住的某一处所。从各国立法与学说来看，住所应包括居住的事实和居住的意思两个构成要件。住所与国籍的区别在于：住所是个私法上的概念，它反映了自然人与特定地域的民事联系；国籍则是个公法上的概念，它反映了自然人与特定国家间的政治联系，故世界上采用住所标准确认自然人居民身份的国家比采用国籍标准的国家较多。但直接援用民法上住所概念的国家甚少，一般在税法中还附加居住时间的条件并称之为“财政住所”。例如，日本所得税法规定，在日本国内有住所并在国内连续居住1年以上的自然人为税法上的居民。应当指出的是，采用住所标准的国家甚多，且各国对外签订的双边税收协定，一般也明确采用这一标准，但住所作为一种法定的个人永久居住场所，并非完全能反映出某个人的真实活动场所。因此，不少国家通过税法作了补充性规定。例如美国纽约州税法规定，凡在本州境内拥有一永久性住宅，且在纳税年度内又在本州境内居住6个月以上，则视为本州居民。

（3）时间标准。时间标准又称居所标准，指某—自然人在一国境内拥有居所并且居住时间达到法定期限即构成该国税法上的居民。对于居住时间的长短，不同国家有不同规定，大多数国家规定为半年或l年。居住时间如果不累计计算的可以不受年度限制，如果累计计算则一般限定在一个纳税年度。居所与住所的区别在于，居所是指自然人暂时居住的某一处所，其设定条件比住所要宽，它不要求有久住的意思，只要求有一定居住时间的事实。

（4）混合标准。目前国际上广泛采用住所标准和时间标准相结合的混合标准综合确定自然人的居民身份。例如，德国所得税法规定，在德国境内有住所，或者无住所但有居所且居住6个月以上的自然人为德国税法上的居民。也有些国家还同时采用居住意愿标准，即把在本国有长期居住的主观意图或被认为有长期居住的主观意图的自然人规定为本国税法上的居民。判断某一自然人是否有在本国长期居住的主观意图，通常要综合考虑其签证时间长短、劳务合同期限、是否建立家庭或购置永久性食宿设施等因素。

2.公司居民身份的确定

确认公司在税法上的居民身份，同确认自然人的居民身份一样，其目的是对居民的国内外所得行使征税权。应该指出的是，这里的公司是指法人团体或者在税法上视同法人团体的实体，它与自然人相对应。各国关于居民公司的确认标准可归纳为下列几种：

（1）注册地标准。即以凡按本国法律组建并登记注册的公司规定为本国居民公司。例如，美国所得税法规定，凡是按照美国联邦或州的法律注册登记的公司，不论其管理机构是否设在美国境内，也不论公司股权是否为美国公民所控制，都为美国税法上的居民公司。由于公司的注册成立地只有一个，故这一标准具有纳税人法律地位易于识别的优点。目前，瑞典、墨西哥、美国等均采用注册地标准。

（2）管理机构地标准。该标准以公司经营活动的实际控制和管理中心所在地为确认居民公司的依据，凡是实际控制和管理中心所在地依法被认为在本国境内的公司即为本国税法上的居民公司。按照有关国家的规定，实际控制和管理中心所在地一般是指公司董事会所在地，或者董事会有关经营决策会议的召集地，它不等同于公司的日常经营业务管理机构所在地。采用这一标准的国家有英国、新西兰、新加坡等。

（3）总机构地标准。此标准以公司的总机构是否设在本国境内为依据，来确定其是否为本国税法上的居民公司。总机构是指公司进行重大经营决策以及全部经营活动和统一核算盈亏的总公司或总店。法国、日本、新西兰均采用了总机构地标准。例如，日本税法规定，凡在日本设有总机构，总店或总事务所的公司即为日本税法上的居民公司。

（4）其他标准。综观各国关于居民公司的认定标准，一般采用上述标准中的一种或几种，少数国家还同时或单独采用主要经营活动地标准，控股权标准。主要经营活动地标准以公司经营业务的数量为依据，实行这一标准的国家通常规定，如果一个公司占最大比例的贸易额或利润额是在本国实现的，该公司即为本国居民公司。控股权标准是以控制公司表决权股份的股东的居民身份为依据，如果掌握公司表决权股份的股东具有本国居民身份，则该公司亦为本国居民公司。

（三）国际税法上居民法律冲突的协调

由于各国法律对于负无限纳税义务的居民的认定标准不一致，以及跨国所得的存在，导致双重居民身份而引起的双重征税问题。目前国际条约尚未对居民认定标准规定任何准则，各个国家根据国内法律规定税法上居民的构成条件，并在双边国际税收协定中规定特别条款，以明确优先采用何种居民概念。

1.自然人居民法律冲突的协调

（1）应认定其为有永久性住所所在国的居民；如果在两个国家同时有永久性住所，应认定其为与该自然人经济关系更密切（即“其重要利益中心”）的所在国的居民。在缔约国国内法发生冲突时，应优先选择自然人有永久性住所的缔约国为居住国，这样足以解决一个人在缔约国一方有永久性住所，而在缔约国另一方是短期停留所导致的双重居民身份。在认定永久性住所时，应注意考虑任何形式的住所，包括个人自有或租用的房屋或公寓、租用带家俱的房间，但重要的判定因素是住所应为自然人所有或占有的居住所在地，该所在地应有永久性，即有安排并适合长期居住的住宅，而非由于旅游、经商、求学等原因所作短期逗留的临时居住。如果该自然人在两个缔约国境内有永久性住所，应查明哪一国家同该自然人经济联系最为密切。这就要求将该自然人的家庭和社会关系、职业、政治、文化及其他活动、从事营业地点、管理其财产所在地等要素作为一个整体来调查验证。

（2）如果其重要利益中心所在国无法确定，或者在其中任何一国都没有永久性住所，则该自然人应为其有习惯性住所所在国的居民。此项规则的含义是倾向于把自然人经常居留国确定为居住国，并主要根据居留时间和间隔时间确定在哪一国有习惯性住所。

（3）如果其在两个国家都有，或者都没有习惯性住所，应视其为国籍所在国居民。据此，在税法居民身份的识别上，住所标准亦优先于国籍标准。

（4）如果某人同时是两个国家的居民，或者均不属其中任何一国的居民，应由缔约国双方主管当局通过协商解决其居民身份问题。

2.公司居民法律冲突的协调

对于公司居民双重身份的冲突，国际上通行的做法是，各国通过缔结双边性的国际税收协定加以协调，其方式大致有两种：一种是缔约双方在协定中事先确定一个解决此类冲突应依据的标准，例如中国与比利时、法国等国签订的双边税收协定，都明确地选择了以公司居民的总机构所在地国作为居住国的冲突规范。但也有不少国家采用OECD范本和UN范本所作出的规范，对于同时成为缔约国双方公司居民的，首先以实际管理机构所在国为其居住国。然而在有些情形下，判定公司的实际管理机构并非易事。对管理机构和控制中心的不同理解，会引起国家间居民税收管辖权的冲突。因此，就出现了第二种方式，即有关国家通过签订双边性的国际税收协定，规定公司居民身份发生冲突时，由缔约国双方的税务主管当局通过协商的方式，确定所涉公司居民的身份归属以及由哪一国对其行使居民税收管辖权。

（四）我国居民标准的税法调整

我国居民标准的税法调整主要体现在国内所得税立法和双边国际税收协定中。

我国1980年的《个人所得税法》对纳税意义上的“居民”、“非居民”缺乏较为明确的界定。1994年1月1日起实施的修改后的《个人所得税法》既解决了中国境内所有自然人按照一个税法纳税的问题，又与世界各国个人所得税法的通行做法有了相应的衔接。其按照国际惯例，采用住所和居住时间两个标准将纳税人分为居民和非居民。我国《个人所得税法》第1条规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满1年的个人，从中国境内或境外取得的所得缴纳所得税。关于住所的认定，目前适用民法通则的规定，但应进一步与国际惯例接轨，不应以户籍作为认定住所的唯一标准，关于居住时间，我国《个人所得税法实施条例》进一步明确规定，指一个纳税年度中在中国境内居住满365日，临时离境的，不扣减天数。

我国《外商投资企业和外国企业所得税法》按总机构所在地是否设在中国境内来确定外商投资企业的居民身份。理论界通常将总机构解释为依照我国法律设立具有中国法人资格的外商投资企业在我国境内设立的负责该企业经营管理与控制的中心机构。这种解释与国际惯例和立法本意实际上并不完全一致。因为具备中国法人资格的外商投资企业，根据有关法律，其注册登记地在中国境内并应在中国境内设立该企业的总机构，不得将其总机构设于中国境外。但是，不具备中国企业法人资格的中外合作经营企业和外资企业，亦应将其总机构设在中国境内。上述两种情况下的外商投资企业均应为中国居民公司。因此，我国税法有关认定居民公司标谁的规定有待完善：一是对总机构的定义应有法律明文；二是认定居民公司的范围不应限于外商投资企业，还应包括其他法人团体或税法上视同法人团体的实体；三是管理机构地标准为大多数国家国内税法所采用，我国亦应采用此种标准。

税法管理范文第4篇

关键词:税法,司法化,现代性

一、税法司法化的现代性困境

税收司法,是指行使国家司法权的机关——人民法院在宪法与法律规定的职权范围内,按照税法规定的程序,处理有关税收刑事诉讼与税收行政诉讼和税收民事诉讼的活动[1]｡税收司法作为国家司法机关处理有关税收案件的诉讼活动,其目的是解决税收利益纷争,给合法权益遭受损害的个人(集体)提供最公正､权威的保障和救济｡现代性理论倡导“个人主义的中心地位”[2],它必然体现出对每一个平等的人的价值､权利和尊严的切实关怀｡只有赋关怀于具体可行的税收司法运作之中,纳税人才能对此获得真切的体认,并最终形成对税收司法公正的真诚信仰和对税收法治的尊崇｡

然而,我国税法司法化面临着以下主要的问题:

1.税法司法审判不足,限制了司法权在税法领域作用的发挥｡因为我国的税收司法活动由公检法部门来完成,缺乏专业的税务司法法庭,办案效率低下;税务部门行政强制执行的时效性和公检法部门强制执行的准确性存在较大的反差:税务部门强制执行比较简便､灵活､迅速,时效性强;公检法部门由于缺乏专业性,其执法的准确性及时效性相对较差,很难保证税务部门申请的涉税事件得到迅速有效地处理｡

2.税法司法审查的范围偏小｡税法的侵权性使其不同于其他部门法,它要求税款的征收要征得纳税人的同意,由此需要强调税收立法的高层次性,但是我国税收立法的行政化以及限制司法对行政立法行为的审查使司法对税收行政权的制约作用很难得到发挥｡

3.纳税人知情权的司法救济力度弱化｡司法设置了以公力为后盾维护社会秩序和正义的最后一道防线,税收司法作为纳税人权利的最后救济手段发挥着终局的作用｡没有救济就没有权利,但是由于中国传统意义上纳税人处于弱势地位,征纳双方地位不平等的事实和观念长期存在,使得纳税人权利的保障往往只停留在理论的理想化状态,这与法的现代性要求相去甚远,因为现代法是权利之法已经是现代各法治国家的共识｡但我国在义务本位至上的氛围中,只有强化纳税人权利的司法救济力度,才能达到契约精神要求的纳税人权利义务对等｡

税收法定主义要求税收司法机关在处理涉税争议时,改变传统税法中征税机关主观任性过大，纳税人权利无法保障的现实状况,主张强化纳税人权利,限制征税机关的自由裁量权,相关争议只能以法律的相关规定和争议的事实情况为依据进行审判和裁决｡因此实现税收司法化也是税收法定主义的应有之义｡由此可见,税收司法也是税法运行的重要环节,其宗旨在于排除税收法律运行障碍,消除税收法律运行被阻碍或被切断的现象,从而保证税法的正常运行｡因此税收司法化是税法现代性问题缓解的突破口,只有实现了税法的司法化,税法的现代转型才能最终完成｡

二、税法司法化的现代性进路

中国法的现代性问题之所以非常严峻,就在于我们全盘接受了知识论的思想传统却从来没有时间和机会去对知识论思想传统进行认真地反思｡正因为现代性的缺憾和不良后果,才需要不断地推进和完善现代性，尤其是需要通过“反思性”的现代性来解决现代性的忧患和危机[3]｡强调现代性概念是一个指称一种普适性的转换每一个体､民族､传统社会制度和理念形态之处身位置的现实性(社会化的和知识化的)力量,现代化所描述的科学技术､经济､法律､文化､生活方式等基本社会范畴由传统向现代转型的过程,势必也是司法现代化置身其中的过程｡法制现代化所表达的法律制度由传统向现代转型的法律发展运动本身就必然地要求一个司法现代化进程的出现｡因此,在目前要缓解税法司法化的现实困境,具体可行的进路是:

1.设立税务法庭

“一个完全独立与高度受到尊重的司法权的存在，是英国各种制度充分发挥作用所必不可少的,为了这些制度的建立与巩固，法院在历史上曾做过有力的贡献,”[4]说明了税务法院在税法司法化过程中的重要作用｡因此在本土化和国情理论背景下,应当构建或完善我国的税务司法组织｡

目前,我国法院受理的税务案件有两类,一类是税务行政案件由行政庭受理?鸦一类是涉税犯罪案件由刑庭受理｡但是税收司法具有很强的专业性特点,因此只要具备了一批专业税收司法人员,利用现有的法院机构,可以为税收提供有力的司法保障｡根据我国行政诉讼法和刑事诉讼法的管辖原则,应该在各地统一增设税务法庭｡有些学者主张设立税务法院,但是设立了税务法院,势必还要设立税务检察院,这样一来,全国将要新增许多机构,税务法院设计的可行性就值得重新考虑了｡因此,目前最可行的举措应当是在现有的各级法院中设置我国的税务法庭,专门审理涉税民事､刑事､行政案件｡借鉴国外,如美国与德国的成功经验,税务法庭法官的任职资格应具备法律､税收､审计､会计等相关素质;地域管辖方面,对于民事税务案件根据“原告就被告”的原则由被告所在地的法院管辖;在级别管辖方面,一般的税务案件均由基层人民法院受理,重大税务案件可以由中级人民法院受理,特别重大的税务案件可以由高级人民法院受理｡最高人民法院在特殊情况下才可以决定受理税务案件｡同时确保税务法庭的独立性,才能保证它对税务纠纷作出客观公正的裁决,使税务法庭真正成为税法司法化的平台之一｡

2.组建税务警察

税务警察机构是国外比较常见的一种税收司法保障机构,主要任务是负责维持税务治安秩序,调查一般违法案件,侦查涉税刑事案件,预防和制止危害税务机关和税务人员的案件发生｡由于税务警察具有税收专业知识，将会大大降低办案成本､提高办案效率,从而也解决了当涉税违法案件“升格”为涉税犯罪案件时取证上重复劳动的问题｡因此为确保税务法庭的有效运作,在税务稽查的基础上应该组建税务警察｡

从我国依法治税的长远目标考虑,建立税务警察制度势在必行,然而是否一定要设立专门的税务警察机构值得研究｡学界有三个方案可供选择:

(1)参照铁路警察的机构设置建立税务警察机构，实行公安部门和税务部门的双重领导｡(2)在公安部门内部设置税务警察部门(基层公安部门可考虑设置税警组),由具有税务专业知识的人员组成，负责涉税案件｡(3)如果国家准备设立“经济警”(负责经济方面的综合行政执法工作的一个新警种),则可以考虑将税务警察的一些功能包括进去[5]｡此外,笔者认为只需要设立一套税务警察制度,无须按国､地税系统分别设立,以免浪费人力､物力,使税务警察为税务法庭保驾护航｡

税法管理范文第5篇

近两年，国家税务局相继提出了“诚信纳税”的税法宣传主题，由此引发了税法学界对于诚信原则与税法关系的讨论。诚信原则应用于税法关系，就要求税收关系的义务人恪守信用，遵守规则，充分披露信息，及时履行给付，不得违背对方基于合法权利的合理期待。诚信原则适用于税法领域具有理论上的可行性和实践中的必要性，对其在税法中的具体应用的探讨，能够为我国税法基本原则的完善提供一种新的思路。

一、税法适用诚信原则。

（一）理论上适用的可能性。

日本税法学家北野弘久认为，根据法的一般原理，应当允许在一定条件下在税收法律关系中运用信用法则的原理。【1】我也认为诚实信用原则适用于税法具有理论上的可行性。具体分析如下：

1、从公私法的融合趋势来看。随着社会、经济的发展，国家、个人和社会利益之间的冲突越来越激烈，如何实现这三者之间的利益平衡、实现可持续发展是当代法学所要解决的问题。社会利益的冲突使得传统的公法、私法的二元结构划分遭到挑战，公法、私法的相互渗透、融合已经成为当代法学发展的重要趋势。私法方面，现代民法对传统三原则做出了修正，出现了限制所有权和契约自由的新趋势，公共利益优先于私人利益，公法性规范不断“侵入”私法的领地，以弥补传统私法调整之不足；公法方面，国家的公共职能发生了重大变化，“不仅要履行传统的政治职能，还要履行在整个世界范围内发生的经济与工业的深刻变迁创设出的各种新的、政府所担负的义务”【2】，对社会经济的发展进行参与、管理和干预，纠正和克服市场失灵。在此过程中，国家不仅要运用传统的公权力方法，而且由于权力行使的界限，国家还要借鉴和引入大量的私法的调整方法以弥补传统公法调整的不足。诚信原则作为私法的重要规范和原则也被引入到公法中，在公法领域得到广泛适用。税法作为公私法融合产物之经济法的重要组成部分，不但具有所谓“公法”的特征，而且还同时具有很强的“私法”色彩，当然可以适用诚信原则。

2、从诚实信用原则本身的发展来看。随着社会的发展和道德伦理在法律中地位的提高，国家对私法干预的强化，诚信原则已经从私法领域向公法领域扩张，许多法律概念、规则、规范乃至原理、制度，均在诚信原则的冲击或影响下发生了或正发生着巨大的变化。例如，在行政法上，不仅对行政行为的合法性提出了更高的要求，而且对行政行为的合理性提出了高要求。因此，学者们认为诚实信用原则在公法中也应有其适用空间。

3、从税法本身来看。首先，税法的调整对象即税收关系，虽然从外部形态以及政府权力特征看，它具有强烈的行政性，但从税收关系的实质内容看，它是经济关系。其次，税收的性质是债权债务关系，这种债权债务虽然基于公法而发生，与私法上的债权债务关系有所不同，但毕竟属于债权债务关系，与私法上的债权债务关系有相似之处。因而其适用源于私法的诚实信用原则理所当然。再次，从税收根据看。关于税收根据，西方有牺牲说、权力说、公需说和交换说。其中，交换说为现代财政学的通说。按照交换说，人民之所以要纳税，是因为他们从政府那里得到了公共物品，而纳税就是换取政府公共物品的对价。政府之所以有权力征税，就是因为它向人民提供了公共物品，税收就是对政府提供公共物品的补偿。政府和纳税人之间是一种契约关系,当然适用诚信原则。

（二）实践中存在的必要性。

诚信原则不仅在理论上有其适用空间，在实践中也有其适用的必要性。由于诚信原则可以弥补法律条文中的疏漏，为行为人提供一种一般行为准则，并调节各种社会利益关系。因此，它作为法院处理竞争纠纷的主要准绳，可以对法律没有明确规定的竞争纠纷，通过法院的善意的扩大性或限制性的解释，体现立法的意愿，实现法律所要求的公平公正的目的。因此，在司法实践过程中，诚信原则具有观念法和补充法的功能。具体到税法中，从司法实践看，日本已有判例认为，违背信用法则这条最基本观念的违法赋课处分应属无效，在实践上扫清了阻碍诚信原则适用于税法的障碍。【3】

在我国，人们在进行经济活动时，如何安排其行为，税收是作为一个非常重要的考虑因素。由于税收广泛而深入地存在着，而税法本身具有很强的专业性和复杂性，不是一般人所易于理解的，并且，现代社会有大量具有财政目的和社会政策目的的税法规范，因其政策性经常发生变动；再者，为解决税法在具体适用过程中出现的问题，税法解释层出不穷，纷繁复杂，各种通知答复意见等经常发生。这些都决定了在税法上很有适用诚信原则的必要。因此，不论从外国的司法实践来说，还是从我国的社会现实来看，在税法上适用诚信原则都有其必要性。

二、诚信原则在税法上的具体适用。

法律作为利益的分配和协调规则，在民事关系中主要用来协调平等主体之间的利益，在税收关系中则主要用来平衡纳税人与国家之间的利益。诚信原则这一重要的法律原则，在不同的领域的作用的侧重点也有差异。税法中的诚信原则，主要体现为信赖利益的保护问题，具体表现在：

（一）税收立法中的诚信原则。即诚信原则在税法制定过程中的适用。主要体现在税法的溯及力和法律变动时的利益保护两方面：

1、法律的溯及力问题。

法律的溯及力是指，经修改或新制定的法律生效后，对其生效之前未经审判或判决尚未确定的行为是否适用的问题，如果适用，则为具有溯及力。按照法治原则，法律是指向人们的未来行为的，而不约束过去的行为，不能要求人们遵守一项还未通过的法律，也不能依照一项新的法律损害人们已经取得的合法权益。我国在司法实践中一般采用从旧兼从轻的原则。对于税收法律(包括各级别的法律、法规)，也应本着同样的态度。尽管我国新的《税收征收管理法》没有从法条上明确采取“从旧原则”，但是根据法理，这一原则的适用应是勿庸置疑的。究其实质，乃是源于对纳税人的信赖利益的保护。由于法令作为人民活动之准绳，人民自然会对之寄以信赖，故首重法秩序之安定，不能朝令夕改，让人民无所适从，但社会情况并非一成不变。因此，作为社会共同生活准绳之法令，自然须配合社会变迁的脚步而调整。而人民对于法秩序安定的信赖，与法必须因社会进展而变动，两者一静一动之间，究竟如何调整配合，牵扯到法令的不溯及既往的原则问题。而在这个问题上，“信赖保护原则占了一个重要的地位”【4】。在税法里，就是说税收主体因信赖颁布实施的法律而进行一定的税收活动，法律应该保护这种信赖。

2、法律变动时的利益保护问题。

传统的法律并不主张国家对立法行为造成的损害承担责任。但随着公共负担平等观念的传播，人们开始认为如果法律的规定使特定人或少数人利益受到巨大的损失，国家应负赔偿责任。目前已有不少国家的立法确认国家在制定、修改或废止法律的过程中，造成对个人权益损失的，国家要承担相应的责任包括赔偿责任，以制约法律过于频繁的变动，维护法的安定性，保护人民对于法的信赖和基于这种信赖所产生的利益。如德国行政程序法规定，行政法规给个人带来损害时，国家应承担赔偿责任。这种损害，既可能是因为行政法规命令与基本法或法律相抵触而引起的损害时，也有可能是因为这些行政法规、命令相矛盾而引起。当然，只有后者也即因为立法变化引起的赔偿责任，才属于严格意义上信赖保护的范围。我国目前对于立法变动造成的损害还没有提供法律上的保护。在税法中也是一样。如果由于国家的立法行为使部分纳税人遭受巨大损失，国家应当承担一定的赔偿责任，以保护纳税人对于国家税收立法的信赖。

（二）税法实施中的诚信原则。

遵循诚信原则，对信赖利益予以保护，要求征税机关为了维护法律秩序的安定性和保护纳税人的正当利益，当纳税人对征税机关作出的行政行为已产生信赖利益，即纳税人因信赖税务机关的特定行为，而据以实施无法回复的财产上处置，并且这种信赖利益因其具有正当性而应当得到保护时，征税机关不得撤销或废止这种信赖利益，或者如果撤销或废止，必须补偿其信赖利益。当然，法律也并不禁止征税机关对税收行为进行撤销和废止，但这种权力要受到严格的限制。我们可以借鉴行政法里的相关规定，将征税行为区分为授益的税收行为和设负担的税收行为。对于授益的税收行为，一般不能撤销。因为具有约束力的决定已经使受益人获得法律上的保护地位，依诚实信用原则不得随意剥夺这种地位。如果因为征税机关的原因导致撤废，则应赔偿纳税人的信赖损失。对于设负担的税收行为，一般可以随时撤销，因为纳税人的权利不会因此受损。但如果有特别撤销禁止，或由此会导致再次宣布内容相同的税收行为的，则为例外情形，不允许撤销。我国税法中就有类似规定，如对于依法纳税这种负担税收行为，《税收征收管理法》第52条第一款规定：“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。”这就是说，如果因税务机关的责任致使纳税人未缴或少缴税款的，税务机关可以在三年内要求补缴，但不得加收滞纳金。即由于税务机关的行为，纳税人基于信赖而做出少缴或未缴税款的行为，税务机关不得加收滞纳金，纳税人的信赖应该尊重。

（三）税收程序上的诚信原则。

诚信原则要求征税机关在纳税人的参与下严格按法律程序来做意思表示，要求纳税行为程序化。由于诚信原则本身只是一种抽象的道德观念、法律规范，税法上的实体权利义务关系只有通过税收程序才能转化为行为事实。因此，只有征税机关依法按程序征税，纳税人依法按程序纳税，才能在征税机关和纳税人之间形成一种相互信任、以诚相待的良好关系。而一个公正的程序，不仅需要立法上的建构，还需要执法者的诚信执法。因为“税法”作为征纳关系的“第一次调节”，由于各种原因，不可避免会存在漏洞，需要诚信作为“第二次调节”，最终实现税法调节和道德调节的“双重覆盖”【5】，从而在根本上构建起一个公正的诚信执法的税收程序。

在现实的税收执法中，程序违法现象大量存在，这也是税务机关在税务行政诉讼中败诉率比较高的原因之一。【6】由于各种因素、特别是传统文化的影响，税务机关及其工作人员在税收执法中比较忽视程序问题。主要表现为程序虚无主义和程序工具主义。前者认为程序纯粹是累赘、是走过场，只要税能收上来，通过什么方式并不重要。后者认为程序是针对纳税人的，只是国家用以收税的一种工具，并不认为程序也是制约执法权的一种机制。这两种认识，仍然是国家本位思维在作祟，不利于对税务机关自由裁量权的有效控制，也不利于对纳税人合法权益的保护，是进一步加强和完善我国税收法治建设必须解决的问题。而要解决这个问题，除了要树立纳税人权利意识之外，关键在于建立起征税机关诚信执法的意识。而这种意识既是构建公正程序的必须，又需要公正的程序予以保障，要求把诚实信用原则引入税收程序中，实现法律与道德的双重调节。

三、税法上适用诚实信用原则的条件。

（一）适用主体。

在民法的法律关系中，诚信是一种相互义务，对双方当事人均应适用。在税法上，诚信原则是调整征税主体即征税机关和纳税主体（主要是纳税人）权利与义务的道德规范，其核心是诚实信守税法，它要求主体主观上不存恶意，没有欺骗的企图，排除追求不正当利益的目的，这是主体应拥有的善意真诚的主观心理态势；它要求主体在客观行为上诚实守信地行使权利并履行义务，避免一方的作为或不作为给对方造成损失。税法实践中的主体必须在尊重对方权利的基础上履行自己的义务，在履行自己义务的同时，行使自己的权利并监督对方依法履行义务。那么，对于纳税人是否也应该适用诚信原则，即是否要求纳税人诚实信用地履行纳税义务以实现征税机关对纳税人的信赖？不同学者有不同观点。日本著名税法学家北野弘久认为，“没有必要讨论对纳税人违反信用法则是否也应适用的问题，这是因为在实定法中已明确规定对纳税人违反信用法则的行为适用剥夺租税特惠，纳税人行为不具法律效力、加算税行政制裁以及处罚规则等，所以没有必要再讨论纳税人是否适用这条法理”，因此“这条法理仅适用于课税厅代表国家向纳税人所做的意思表示的情形”【7】。对于纳税人而言，诚实信用地纳税不仅仅是一种法律上的义务，而且也是道德上的义务。法律是一种最低的道德要求，对纳税人如何履行纳税义务法律上的确做出了规定。但是，所有行为都是由其动机决定的。在当前税收法制不够健全的情况下，只要纳税人心存偷逃税款意念，总能找到逃避之法，因而不能把纳税义务的完满履行都寄托在法律条文上，只有纳税人的诚实和善意，才是履行纳税义务的更可靠保障。当每个纳税人都能诚实守信、一诺千金时，就不会有违反税法的动机，就不会有偷逃税款的问题。诚信原则作为一种道德原则，它主要是通过情感调节、舆论影响、行为示范等约束“人”、提高“人”。只有纳税人对履行纳税义务具有正确认识，认为自己有道德上的义务去支付其应付税款，若是在纳税方面进行欺骗则有犯罪的感觉，才能够表现出对税法的遵从，这种遵从不是强迫性的，而是源于一种心理的认同，从而才能自主自愿地诚信纳税。

（二）适用要求。

台湾学者吴坤诚从行政法的特性出发，认为行政诚信原则的适用必须具备信赖基础、信赖表现和信赖值得保护三个基本条件【8】。借鉴之，笔者认为，诚实信用原则要在税法实践中具体应用，还应该具备以下几点具体要求：

1、税收行为有效成立。即信赖基础。这是税收诚信赖以存在的前提和基础，就是说，税收行为应该具有有效表示国家意思的“法的外貌”，而不论其是否合法。

2、纳税人因信赖征税机关的意思表示已经做出某种行为，已经对自己的活动进行了适当的安排。即有信赖表现。若纳税人尚未对财产进行任何的处置或安排，仅仅是信赖征税机关错误的意思表示，纳税人的利益状况并未发生任何变动，这时就没有必要适用诚信原则。只有纳税人因信赖征税机关的意思表示而进一步有所行为，原有的利益状况发生变动时，才有对纳税人进行保护的必要。并且，征税机关的表示，纳税人产生信赖与有所行为三者之间必须具备因果关系。

3、纳税人对征税机关的信赖必须是值得保护的。即纳税人对征税机关的信赖必须是正当的。所谓正当，指人民不仅对国家的行为和法律状态深信不疑，而且主观上是善意的、无过失的。若信赖是基于当事人恶意欺诈、胁迫或其他不正当方法而获得的，或当事人明知或因重大过失而不知信赖基础违法；或税收行为预先保留变更权等情况均属不正当的信赖。即使这种信赖形成，也不能获得保护。即若征税机关的错误表示的做出是因为纳税人方面的隐匿事实和虚假的陈述或报告，或者征税机关所为的错误意思表示极易分辨而纳税人故意装作不知，这时候纳税人是有过失的，因而其信赖不值得保护，从而不适用诚信原则。

只有在满足了这些基本条件以后，才能在税法实践中具体适用诚信原则。诚信原则的适用应该是补充性的，如果在满足了上述诸种要求后法律上仍然提供有其他的救济途径和手段，则不能适用诚信原则。诚信原则是于法无其他救济手段时而又违背实质正义的情况下才应加以援用。

【注释】

1[日]北野弘久：《税法学原论》，中国检察出版社2001年版，第114页

2[法]莱昂•狄骥：《公法的变迁：法律与国家》，沈阳辽海出版社1999年版，第51页

3[日]北野弘久：《税法学原论》，中国检察出版社2001年版，第124页

4吴坤诚：《公法上信赖保护原则初探》，载成仲模主编：《行政法之一般法律原则》，台湾三民书局1997年版，第238-242页

5邓培文、黎安：《努力构建诚信的税收征纳关系》，《湖南经济》2002年第11期

6参见马林主编：《税收法制理论与实务》，中国税务出版社1999年版，第199页