本文作者：李慧作者单位：东北财经大学

一、我国开征资源税的历史演进

（一）1984年开征资源税

为了调节开发自然资源的企业（单位）因资源结构和开发条件差异而形成的级差收入，改变国有自然资源无偿使用中存在的各种问题，1984年9月，国务院颁发了《中华人民共和国资源税条例（草案）》，自1984年10月1日起开始生效。从此，开始了运用税收手段，促进国有资源合理开采和节约使用的时期。

（二）1994年税制改革

1993年11月26日，国务院第12次常务会议通过《中华人民共和国资源税暂行条例》（以下简称《资源税暂行条例》），自1994年1月1日起施行，原《中华人民共和国资源税条例（草案）》就此废止。此次调整，将盐税并到资源税中，资源税的征税范围扩大到7大类税目。资源税的计税依据改为从量定额征收，而且充分考虑资源的储藏状况、开采条件、资源优劣、地理位置等客观条件，实施有差别的定额税率。这次调整进一步体现资源税对国有资源的有偿使用和资源级差收入的有效调节。

（三）2010年新疆原油、天然气资源税改革

1994年出台的资源税暂行条例运行了16年之后，终于有了“破冰”之举。经国务院批准，财政部、国家税务总局于2010年6月2日联合公布《新疆原油天然气资源税改革若干问题的规定》。根据该规定，从2010年6月1日起，在新疆率先进行资源税改革，新疆原油、天然气资源税由从量计征改为从价计征，税率为5%。2010年12月1日起，资源税改革试点地区随后进一步扩展至内蒙古、甘肃、四川、青海、贵州、宁夏等12个西部省区，为全国范围内实施资源税改革奠定了基础。

（四）2011年资源税改革

2011年9月21日，国务院第173次常务会议通过《关于修改〈中华人民共和国资源税暂行条例〉的决定》。新修订的条例及实施细则已于2011年11月1日起实施。本次资源税改革的主要内容如下：改变石油、天然气资源税的征收办法，由从量定额征收统一调整为从价定率征收，税率为5%~10%；在煤炭税目下将焦煤单独列出，设置税额为8元~20元；在有色金属矿原矿税目下，将稀土矿单独列出，单位税额的征收标准从30元提高到60元；下放部分税权，规定财政部未列举名称且未确定具体适用税率的其他非金属矿原矿和有色金属矿原矿，由省、自治区、直辖市人民政府根据实际情况确定。此外，国务院对《中华人民共和国对外合作开采海洋石油资源条例》进行修改，规定中外合作开采海洋石油资源的中国企业和外国企业依法缴纳资源税，不再缴纳矿区使用费。该决定自2011年11月1日起施行。由此，我国资源税纳税人的范围进一步扩大。

二、对2011年资源税改革的评价

（一）有利于增加地方财政收入

1994年的“分税制”改革，使得我国地方政府的收入来源非常有限。对于资源税，除了海洋石油企业缴纳的部分归中央政府，其余部分均归地方政府所有。石油、天然气资源税改为从价计征，使资源税收入与产品价格挂钩，可以有效增加资源开采地的财政收入，尤其是对于我国石油、天然气资源相对集中的经济欠发达的中西部地区来讲，有利于增强改善民生以及治理环境等方面的能力，统筹区域经济协调发展。

（二）有利于各类资源开发企业的税负公平

近年来，随着我国原油定价机制的改革，我国原油价格已与国际油价接轨，呈现出不断上涨的趋势，给原油开采企业带来巨大的超额利润。将资源税收入与原油、天然气的价格挂钩，可以使资源税收入随着产品价格和企业效益的增长而增加，加大资源税在产品价格中所占的比重，从而公平各类资源开发企业的税收负担。焦煤是生产焦炭的原料，属于煤炭中的稀缺性资源，其价格和利润率也远远高于其他煤炭资源。因此，提高焦煤的单位税额标准，不仅表明国家保护焦煤等稀缺性资源的政策倾向，也有利于逐步实现煤炭企业资源成本负担的合理化。

三、关于资源税进一步改革的建议

（一）从税制要素来看

1.扩大征税范围

根据现行《资源税暂行条例》，我国仅对原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿、原矿和盐等7个税目征收，课税对象仅限于矿产资源。与世界上大多数国家相比，我国资源税的征税范围过窄。以我国的邻国俄罗斯为例，俄罗斯将土地、森林、草原、滩涂、海洋和淡水等自然资源都列入资源税征收范围。为有效调控淡水、林业及其他自然资源的使用和分配，俄政府开征了水资源税、林业税等自然资源税。征税范围过窄，不但难以有效遏制对非税资源的过度开采和使用上的浪费，而且还会给不同的资源类行业造成税负不公，难以体现税收的公平原则和效率原则。因此，资源税的征收范围应尽可能扩大到包括所有具有生态环境价值的资源，但应遵照“循序渐进、分类调整”的原则。可以考虑首先对利用价值比较高的水资源（如地热和矿泉水等）征收资源税。将现行城镇土地使用税与耕地占用税进行整合，征收土地资源税，然后逐步扩大到森林资源等其他非矿产资源，构建科学合理的资源税征收范围体系。

2.改革计税依据

虽然目前对原油、天然气的资源税改为从价定率征收，但其他5个税目依然实行从量定额征收。虽然从征管角度考虑，从量定额征收简便易行，税收成本相对较低，但从公平税负的角度来看，资源税的征收与资源性产品价格无关，使得资源税负与资源性产品价格脱节。资源性产品价格不能真实地反映出生产成本和稀缺程度，从而造成对资源的过度开采及使用效率低下。此外，从税收收入角度考虑，从量定额的计税方式缺乏弹性。建议对大部分价格波动较大或市场公开化的资源性产品改为从价定率方式征收，使税收收入与产品价格挂钩，充分发挥“水涨船高”的自动调节机制。当前，可以考虑对煤炭资源税进行改革试点，将从量定额征收改为从价定率征收。对于价格波动不大或者与人们生活密切相关的资源性产品，如水资源可以实行从量定额方式征收。在机会成熟，如对资源储量等技术指标管理完善后，可以考虑将税率与资源可采储量、回采率和环境保护等挂钩。

3.逐步提高税率水平

除了原油和天然气，现行《资源税暂行条例》中规定的税率皆为单位税额。应税资源产品中，最低的单位税额只有0.3元/吨，最高的单位税额为60元/吨，只限于稀土矿和固体盐，其他资源产品的最高税额一般在20元、30元。资源税负整体偏低，造成我国资源税收入增长缓慢，占国家税收收入比重非常低。我国资源税收入的增长在大多数年份均低于国家税收收入总额的增长，而且资源税收入占税收收入的总额一直徘徊在0.6%附近。这样的税收负担，对于资源开采企业而言微乎其微，和不断上升的资源开采利润不能同日而语。因此造成的后果就是资源开采企业大肆开采，但资源的利用率却极其低。在税率改革方面，应考虑短期目标和中长期目标。短期内，可根据经济发展的需要适当提高部分资源产品的税率，如在下一步的改革中可以考虑提高煤炭的税率，但不宜过高。从中长期来看，应该与国有资产补偿制度相结合，遵守循序渐进的原则，逐步提高资源税的税率，充分发挥资源税对资源价格进行调控的功能。

（二）整合资源税费

除了《资源税暂行条例》，根据对矿产资源实行有偿开采的规定，我国于1986年10月1日起开始施行《中华人民共和国矿产资源法》，该法第五条明确规定：国家对矿产资源实行有偿开采，开采矿产资源，必须按照国家有关规定缴纳资源补偿费。此后，相继颁布了多项与矿产资源开采收费相关的规定和办法，如矿产资源补偿费、探矿权、采矿权使用费和价款及石油特别收益金等。除此以外，还存在大量种类繁多、规模庞大的收费项目。据不完全统计，煤炭企业经过批准的合法收费就达92项，其中属于行政事业性收费的40项，属于经营性收费的6项，铁路运输杂费等46项。再加上其他乱收费、乱摊派、乱集资，实际收费项目在100项以上。这些与资源开发及利用有关的各种收费项目，造成税、费并行，“费挤税”现象严重。为了保证缴纳各项费用后的利润水平，企业更倾向于在资源开采过程中“采富弃贫”，在很大程度上造成资源浪费和生态破坏的加剧，使当地的社会经济可持续发展受到严重影响。因此，对于具有税收性质的收费，应将其整合，重新构建资源税制体系，如下一步可以考虑将矿产资源补偿费、石油特别收益金并入资源税，然后将现行收费体系中的林业补偿费、育林基金、林政保护费、水资源费、渔业资源费等也逐渐并入资源税。建议保留探矿权、采矿权使用费和价款。建立探矿权采矿权价款制度，可以有效维护矿产资源的国家所有权，也是国际通行做法。但应该进一步加强规范和管理，如考虑在全国范围推行采矿权的拍卖制度，合理确定采矿权的真实市场价值。对于其他各种名目的行业性建设基金，应该逐步取消。因为收取行业性建设基金会引起资源开发利润在行业间的转移，不利于行业之间的公平竞争。通过以上措施，可以逐步构建合理的资源税体系，从而有效实现资源的综合开发与利用，有利于环境保护和资源开发产业的可持续发展。

（三）资源税的配套改革

科学合理的资源税体系构建过程是非常复杂的，尤其是难以避免税收利益在中央政府和地方政府之间的重新划分。同时，资源税制改革并不仅仅是资源税本身的问题，还需要配套改革，如资源性产品价格的形成机制改革。当前我国的资源价格仍由国家进行调整，没有完全市场化，因此就无法真实地反映资源性产品的市场供求状况。只有和资源性产品价格的形成机制相互配合，资源税税负才能够被及时、准确的传导到市场价格上，从而影响市场供求，实现节约、合理使用资源的目标。关于资源性产品价格的形成机制改革，国家有关部门已经开始做出努力。根据国家发改委的通知，自2011年12月26日起，在广东省、广西壮族自治区开展天然气价格形成机制改革试点，主要是探索建立反映市场供求和资源稀缺程度的价格动态调整机制，逐步理顺天然气与可替代能源比价关系，为在全国范围内推进改革积累经验。毫无疑问，资源性产品价格形成机制的改革将会有效推动资源税改革的进程。