一、内部控制审计风险模型概述

1.内部控制审计风险模型的需求。相对于财务报表审计而言，内部控制审计具有相当大的不同之处。在进行内部控制审计的时候主要是针对评价过程进行审计，而财务报表审计的主要是针对评价结果进行审计。要是只是进行内部控制审计，审计师就无必要针对交易类别以及账户进行实质性的测试；而如果要是进行内部控制审计，通常将财务报表认定的测试作为实质性的测试内容，而并不是针对内部控制的有效性进行测试。控制测试在内部控制审计当中是审计师选择的主要程序，能够对审计师将控制和实质性测试的程度起到确定作用的就是财务报表审计风险模型，其中自然包括在将实质性测试确定下来时所必须的保证水平，在内部控制测试当中不能够直接运用这一审计风险模型。

2.内部控制审计风险模型的目标。关于内部控制有效性的意见的形成是审计师检查内部控制的主要目标，一旦企业的内部控制中具有一个或者多个严重的缺点，那么其就属于无效。所以要想将一个表达意见的基础形成，审计师就必须要针对检查进行计划和执行，从而能够收集到科学合理的证据，并且要认真的分析是否有严重的弱点存在于管理层认定表述的特定日期当中，就算没有严重错误存在于报表当中，内部控制的严重弱点仍然可能存在。所以，在内部控制审计当中审计师的主要目标就是要将没有及时发现的内部控制设计获得，最终能够保证内部控制的有效性。

3.内部控制审计风险模型的风险。在审计内部控制的过程当中，将是否有严重弱点存在于企业的内部控制系统当中确定下来是审计师的主要目标，审计师如果认为仍然存在没有下降到最低点的未被发现严重弱点的风险，那么审计师就不能将无保留意见在内部控制当中发表，所以在内部控制风险当中最为主要的风险就是有严重的弱点存在于企业内部控制当中然而设计师却没有发现的风险。

4.内部控制审计风险模型的内涵。

（1）固有风险：财务报表在假设没有控制的情况下出现的重大错报的风险就是所谓的固有风险，固有风险不仅包括与整个报表相适应的总体风险因素，同时也包括与单个账户余额特定认定相适应的固有风险。如果具有较低的固有风险，就算是存在无效的控制，那么也会具有较低的严重缺弱点的风险。这主要是因为在对某个是否构成严重弱点的缺陷进行判断的时候，需要针对不能够通过内部控制阻止或者发现的重大错报的程度和可能性进行整体判断。

（2）控制运作有效性风险：审计师需要以对控制设计与执行风险、固有风险以及总的内部控制审计风险的判断为根据，最终将控制运作有效性风险的高低确定下来，并且将控制测试的程度确定下来。

（3）控制设计和执行风险：审计师在对内部控制的设计和执行进行分析的时候需要以固有风险的情况为根据针对控制设计和执行的充分性进行判断，这种情况指的是审计师在对控制的充分性进行判断的时候，必须要对可能有哪些差错会在没有内控的情况下出现进行考虑。如果具有较高的固有风险，企业要想针对差错进行及时的改正就必须要加强自己的内控措施，如果固有风险不断的降低。那么就会具有越来越弱的对控制的需求。

二、如何在整合审计以及内部控制审计当中针对这一模型进行运用

在相关的规定当中，审计师在针对内部控制进行审计的时候可以单独来进行，同时也可以整合财务报表审计及内部控制审计一起进行。想对这一规定具有清晰的理解，就必须要清楚以下两点内容：首先，财务报表审计以及内部控制审计作为两种审计业务具有不同的目标；其次是可以有效地整合财务报表审计及内部控制审计一起进行。审计师在进行单独的内部控制审计当中能够对内部控制审计风险模型进行直接的运用。而如果审计师要想整合财务报表审计以及内部控制审计而同时进行，那么在整合审计的具体过程当中审计师应该要对两个风险模型进行相互使用。首先，审计师的决策框架必须要是内部控制审计风险模型，其能够对控制测试的程度起到决定性的作用；其次，在针对实质性测试的程度进行判断的时候，审计师的决策框架应该是是财务报表审计风险模型。在将内部控制审计测试执行完之后，如果审计师将具有较低的未发现严重弱点的风险的结论得出来，这时候就会具有较低的财务报表重大错报风险。导致这种情况发生的主要原因是有效的内部控制能够对固有风险产生很好的克服作用，其能够对重大的错报起到有效的预防以及更正的作用。如果审计师在整合审计的过程中没有发现具有较低的严重弱点的风险，这时候通常会对较低的重大错报风险进行假设，然后开展实质性测试。审计师如果以自身对内控设计以及执行的理解为根据开展整合审计，同时认为并非具有较低的重大错报风险，会有严重的弱点存在于预期当中，那么审计师判断的概念框架就是内部控制审计风险模型，这样就能够对足够的证据进行搜集，从而将内部控制的有效性鉴证意见发表出来。如果审计师在整合审计的过程中认为设计和执行内部控制具有较大的有效性，那么审计师就应该针对内部控制运作的有效性进行充分的测试。在将该测试完成之后，审计师如果认为控制运作仍然有效，那么通常也就会认为具有较低的未发现严重弱点的风险，所以设计师就完全可以将内部控制的有效性发表审计意见发表出来，同时针对财务报表审计的实质性程序进行进一步的计划。在改进内部控制审计准则的时候应该注意以下几点：首先要将只是在财务报表审计当中适用的财务报表审计的风险模型说明；其次在对准则进行制定的时候需要将讨论的风险种类具体说明；最后需要将对内部控制审计风险模型以及财务报表审计风险模型进行使用的说明提供出来。

三、结语

相对于结果审计而言，内部控制审计具有非常大的不同之处。在上述的研究当中，本文针对由控制运作有效性风险、控制设计和执行风险以及固有风险构成的内部控制审计风险模型面进行了分析。严重弱点风险是整个模型关注的重点，而重大错报风险则并没有被特别看重，这样能够使内部控制审计和整合审计的具体过程中审计师可以很好的将内部控制审计程序的范围、时间提及性质确定下来。

作者：李征单位：武汉理工大学国际教育学院