内容摘要：目前我国正处于经济体转换制转换时期，企业、注册会计师和政府三方之间的审计关系还比较模糊，不规范，只有通过加强法制建设，强化国有企业体制改革，优化政府的监督和管理，提高注册会计师事务所和注册会计师自身的职业道德水平和职业能力水平，才能使得各方审计关系的发展符合经济建设的要求。

关键词：审计关系；政府；企业；注册会计师

现行的社会审计又叫民间审计、注册会计师审计或独立审计。审计活动由作为审计人的注册会计师、被审计人的企业经营者和委托人的财产所有者三方构成，在活动中他们有着相当微妙的关系。现从企业、注册会计师和政府三方的角度对我国民间审计关系现状予以分析。

一、我国民间审计现状

目前我国还处于经济体制转换时期，现代企业制度正在建立之中，思想观念、管理体制、各方面利益分配等方面存在着某些问题和矛盾。一些企业为了达到转移国家资产、偷逃税收、粉饰业绩等目的，便在会计数据上做文章，造成账实不符、虚盈实亏或虚亏实盈。而作为会计工作的社会监督主体的注册会计师事务所不仅处于“假数真算”“假账真审”的阴影之中，而且受雇于企业“拿人家的手短，吃人家的嘴软”，直接导致其在审计关系中处于被动和从属地位，有的甚至从“不领国家工资的经济警察”变为了“受企业雇佣的保安”，这种状况从《人民日报》2000年12月20日的一篇报道中可明确反映：“财政部目前对159户企业，1999年会计信息质1量进行抽查，抽查结果显示，利润总额不实的有157户，共虚增利润14.72亿元，虚减利润19.43亿元，利润总额失真度达33.4%.据了解本次共抽查了外贸（粮油进出口、化工进出口）、电信、汽车、机械等行业的159户企业和为这些企业出具审计报告的117家会计师事务所。一些会计师事务所由于执业态度不端正、风险意识淡薄、外部执业环境不尽完善等原因，审计走过场，不能按《独立审计准则》的要求实施审计程序。有的为了规避审计责任，对查出的重大问题不进行适当的披露，有的过分地迁就企业的意见，不能保持其应有的公正立场，使审计工作形同虚设”。

二、会计师事务所与被审企业之间的不良审计关系

1、企业自己出钱审自己。即审计委托人不规范，企业财产所有者为保护自己的合法权益，委托外部的有独立地位的审计人员来确认和解除经营者所负的经济责任形成委托人、受托人、被审计人三方的审计关系。然而实际中相当部分的审计委托人由财产所有者变为经营者，如公司高层领导身兼董事会成员、董事长兼总经理。在操作上审计人员的聘用、收费事项由领导决定，重大财务事项由领导决策。审计三方变成两方，委托人就是被审人。经营者完全成为了审计人员的“衣食父母”。在审计关系中，审计人的地位被弱化，处于从属劣势，企业出资委托审计条件只有一个，审计结果要符合企业要求，审计人的独立性确难保全。

2、注册会计师的服务在市场上尚未形成真正的需求。如外商投资、确认、企业年审、企业设立或变更，金融机构和旅行社的设立及金融证券上市等是政府和法律明文强制要求审计，企业只好非自愿的以最小代价从注册会计师那里换取一张审计报告，谁出价低就请谁审计，完全忽视了审计人的能力和服务质量。正因如此，不少的会计师事务所不在提高自身的业务水平和审计质量下功夫，而一门心思搞不正当竞争，有的还有“傍大款”的做法，他们通过某种途径赢得某些垄断生意，这必然使他们的业务素质下降。企业作为需求者没有真正的需求，作为审计的供方注册会计师只能是“一厢情愿”，由此审计市场供求关系失衡必然导致审计关系的严重扭曲。

3、会计师事务所自身的缺陷，表现如下：一是大量的小型会计师事务所的存在，其审计人员少达不到规模效应，执业水平有限综合素质偏低，工作方式落后以及注册会计师后续教育跟不上对新颁布的会计准则未能理解和吸收。他们为了生存，只好违反职业道德与企业结在一起提供虚假报告审计走过场；二是会计师事务所数量太多，业务是“僧多粥少”，同行业间无序的业务竞争必然带来了对客户的不断妥协为其“遮羞护短”满足其不当意愿；三是会计师事务所审计业务活动一般被限于本地区与本地政府和企业存在着千丝万缕的利害关系，则或多或少要受他们左右，本地化程度高的事务所的审计报告难以发表保留意见和否定意见；四是事务所风险意识淡薄。他们强调的“以质量求发展”却非审计报告质量而是为体现其价值，给企业“出谋划策指点迷津”，教企业粉饰财务状况，让企业“感恩戴德”结果各得其所，凡原始凭证与会计处理不符的，便要求企业财务人员将该原始凭证“拿走”，“不要让他们看见”以降低审计风险。

4、政府有关部门等监督不严、管理不力。目前以中注协的人力、物力和所制定的准则制度方面来看，中注协在行业管理和基本职能的发挥上均不能履行对全国众多的事务所及注册会计师实施有效的监督职责，没有形成行业监督体系、一支强有力的监管队伍和必要的支持手段。有的事务所成立多年来从未接受过财务检查和业务质量检，缺乏必要的社会监督。

三、如何构建均衡的民间审计关系

（一）政府和产业界应当支持注册会计师依法、独立、客观、公正执业，为注册会计师依法执业创造良好的社会环境。

1、加强新《会计法》的实施和完善审计职业标准及会计准则，新《会计法》是会计的“宪法”。它补充和完善了会计核算、记账规则和基本制度，强化了单位责任人对本单位会计工作和会计资料真实性、完整性负责的责任制。强化了对会计活动的制约和监督，加大了对会计业务造假等违法行为的处罚力度，确保会计信息、资料的真实性、大大规范了会计市场，同时在某种程度上净化了注册会计师的执业环境，为其提供了法律保障，有助于行业的监管。新《会计法》第三十一条不仅明确要求被审单位不得要求或示意注册会计师出具不实或不当的报告，并进一步重申和强调了财政部门对注册会计师行业的监管权。同时从立法的角度，全面地、严格的确定注册会计师职业道德准则的内容，并适时加以修订完善，不断增加其权威性。

2、政府部门应重视和广泛采用注册会计师的报表审计结论。企业不愿意委托注册会计师对其财务报表进行审计，很大程度上是因为只有财政部门及工商部门在少数事项上要出具审计报告。增加政府部门及有关单位对审计报告的采用，就增加了审计服务的需求，从而缓和根本上扭转我国审计市场供大于求的失衡局面。如纳税人对征管部门评税额有异议可凭有税务资格的会计师事务所出据的查账报告，要求重新审核评定。工程及项目招投标对单位财务状况的考察，可凭审计报告进行确认等，审计业务量的增加，使得审计人有条件拒绝企业不合理的要求，从而可有效地制止虚假审计报告的出现。

3、强化国企体制改革引进私有产权，形成公司股东、股本结构多元化。建立相应的激励机制，使企业利润的最大化与长期成长性与经营者个人利益最大化挂钩。有条件的企业可建立由独立的外部董事组成的审计委员会，实行新的审计委托关系。

4、优化政府及有关部门等的监督和管理。一是政府部门应优化其管理，财政部门、统计部门使用汇总报表时间与审计时间应相衔接，从客观实际出发，改变一前一后不同步的现象。其次，财政部门应定期或不定期地对会计师事务所出具的审计报告程序和内容进行财务检查，从而有效查处和界定劣质、优质审计报告。加大对弄虚作假的打击力度。二是建立注册会计师行业自律管理运行机制，将注册会计师的注册、培训、检查和处罚制度有机地结合起来，形成各环节共同控制的行业监督体系，定期不定期检查，奖优罚劣，严重的取消其执业资格，完善举报制度，认真调查核实。借助新闻媒介，对违法违规行为及时查处并曝光。

5、加强对公司企业变更会计师事务所的监督，应立法要求对此变更事由向投资者和公众披露和提示。有效地制止不当和不实审计报告出现。

6、进一步开放会计服务市场，争取国内有一定数量的规模大、信誉好、质量高的事务所成为国际会计公司的成员所。将有助于我国注册会计师执业水平得以迅速提高，改变我国审计市场结构。

7、继续消除不公平竞争，通过会计师事务所全面“脱钩改制”使政府部门不能以权垄断和指定业务。同时撤销滥设的分支机构，支持和促进大事务所之间的联合与兼并及对未达规模、业务能力差、管理方式落后的地方小事务所的吞并，以消除行业无序竞争，建立规范的审计秩序。

（二）注册会计师事务所和注册会计师自身要提高职业道德水平和执业能力水平。

1、开拓业务范围增加收入来源，一是细分传统审计，可开展年度报表、专项、离任、基建、社会责任、环保审计等业务。二是可拓展会计咨询、服务、信息业务及依法设计制度人员培训。三是开展记账、税务、工商业务。四是积极开展资产评估业务，如对无形资产、房地产、矿产资源、森林资源评估等高水平评估业务。五是积极开展现代管理、政策法规、税务咨询和投资可靠性研究咨询等高层次咨询业务。

2、事务所还要从各方面“练好内功”，增强“自身的免疫力”。合理设置机构、人员、组织体系，建立一套统一的管理制度和操作规范。建立有效的激励机制和约束机制。合法理财，使“股东财富最大化”与“以质量求信誉求发展”相统一，从事务所内部实现其保持独立性的实力。

3、加强注册会计师的培训教育，提高专业胜任能力。重视职业后续教育，制定中、长期培训计划，有计划地培训注册会计师。会计师事务所要实施完整的审计程序，三级底稿控制、复核以及普及计算机辅助审计工作。注册会计师要重视自身的教育，一是掌握和精通包括会计学、审计学、税法、经济法、财务管理等应具备的专门适应。二是加强法制观念和职业道德观念。认真学习《注册会计师法》、《公司法》、《会计法》等基本法规和中注协制定的职业道德准则。三是在执业过程中及时总结经验教训，注意业务分析、判断能力的培养。四是重视综合素质的教育培养提高自身的职业道德、业务能力、思维能力、表达能力、沟通能力等，以适应市场需求。