会计准则规定
会计准则规定范文第1篇
［论文摘要］会计准则可分为原则导向的会计准则和规则导向的会计准则两种。文章比较这两种导向，分析美国会计准则导向，提出我国适宜采用的导向：基于我国当前国情,宜主要采用规则导向的会计准则制定模式。
会计准则的制定机构、制定人员和制定程序等要素的相互结合方式称为会计准则制定模式，而会计准则的制定基础也是会计准则制定模式的一个重要方面，以原则为导向还是以规则为导向历来受到人们的普遍关注，尤其是安然事件爆发以来更成了人们争论的焦点。
一、原则导向与规则导向的界定与比较
规则导向的会计准则，通常含有大量的例外、大量的明线测试、详尽的解释和操作指南，更多地偏向于细致的会计规定。大量的例外容易造成准则内部的前后矛盾，相互抵触；大量的明线测试使别有用心的公司和个人容易通过“交易策划”和“组织安排”进行规避，经济实质相似的交易和事项可以完全采用不同的会计处理方法；过于详尽的解释和指南，使准则对新出现的情况缺乏灵活性，同时也延误准则指南的及时性。美国的规则导向下，准则的制定应用了概念框架，但概念框架并未提供解决会计和报告问题的所有必要工具，因为概念框架在某些方面是不完善、内在不一致以及模糊的。以规则为导向，久而久之就会形成机械套用的氛围，弱化专业判断，可能使公司和注册会计师过分关注细节而忽略对财务报表整体公允性的判断。Www.133229.CoM由于考虑到准则运用的方方面面，操作性强，不需要太多的专业判断，将更多的判断空间留给了准则制定机构和组织。原则导向的会计准则，几乎没有例外和明线测试，解释和指南也大大减少，将更多的判断空间留给了生成会计信息的企业和组织，同时也给了会计信息的供给方更大的风险和责任。fasb在《征求意见稿》中明确提出了原则导向会计准则不同于规则导向会计准则的几点：原则导向会计准则比规则导向会计准则应用范围更广；即使有例外情况也只是极少数，准则的解释和指南也会减少，按准则的精神和意图运用专业判断的机会将会增加。在成本效益分析中，fasb认为以原则为基础的会计准则具有以下优点：（1）其适用范围更广，更容易理解；（2）可以更清晰地传递交易和事项的经济实质；（3）极少数的例外情况，有利于增强会计信息的可比性；（4）对不断变化的金融和经济环境的反应更快；（5）能促进fasb和iasb之间的合作，共同致力于高质量、高透明度的会计准则。sec在《体系研究报告》中对原则导向的内涵进行了重新界定。他们认为原则导向的会计准则应具备以下特征：（1）以改善了的概念框架为基础并与概念框架保持一致；（2）清楚地阐明会计准则的目标；（3）提供足够的细节和结构，保证会计准则的可操作性以及在应用过程中的一致性；（4）将准则中的例外减至最少；（5）避免使用明线测试，以防止财务操纵者只在技术上遵循会计准则，而实际上却背离了准则本来的意图。
二、对美国会计准则导向的思考
美国的会计准则是在sec的监督下，由fasb根据其的财务会计概念框架，基于概念框架体系中对相应会计要素的定性描述，规定经济事项的确认方法和计量标准，制定出一般的、普遍适用的原则，以真实反映经济事项的内在本质，提高会计信息的可比性、相关性和可靠性，从而更好地为会计信息使用者决策提供服务。从这个意义上来说，美国的会计准则制定模式从理论上讲应该是以原则为导向的，但后者为什么会往规则的方向越走越远呢？iasb主席davidtweedie指出其中原委：公司需要详细的规则，以减少交易设计的不确定性；注册会计师需要详细的规则，以减少与其客户的纷争并在诉讼中进行自我保护；证券监管部门需要详细的规则，以便于监督实施。fasb也承认是“需求驱动”所导致的。在会计准则制定的过程中十分注重程序的公平，强调公开透明的充分程序，各相关利益集团不断地与准则制定机构讨价还价，于是在上市公司、注册会计师甚至证券监管部门的需求压力下，fasb只能提供越来越详尽复杂的会计准则，甚至有些准则或者规则在不知不觉中发生了与基本会计原则相背离或者相矛盾的情况。会计准则的制定总和一定的环境相联系，脱离一定的环境空谈会计准则制定导向的优与劣是没有意义的。美国会计准则与其经济政治环境的矛盾也不是偶然产生的，安然事件的爆发只是一根导火索，就美国目前的会计准则的支撑环境来说，原则导向将是不可阻挡的一种趋势。我国在会计国际化进程中是否应该追随这一潮流?任何一项制度安排都离不开具体的运行环境，决定何种会计准则适合我国，同样应该从我国的现实国情入手。
三、对我国会计准则制定模式的思考
从1997年正式颁布第一项会计准则《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》开始，迄今我国已陆续颁布了38项具体会计准则。从这些准则的行文内容中可以清晰地看出，我国会计准则的制定是以规则为基础的，它对会计要素的确认和计量规定得十分明确和详细，采用这种规则导向的会计准则制定模式在我国或许更为切实可行，因为它与我国国情相适应，具有明显的优势：
一是这种规则导向的会计准则提高了会计信息的可比性、可靠性和可验证性，使得财务报告容易被使用者所理解，更有助于使用者做出相关决策。我国的资本市场以散户为主，又缺乏财务分析师这样专业的信息解读和加工机构，而散户分析、评析会计信息的能力毕竟有限，因此对会计信息的可靠性要求甚于相关性，同时也希望财务报告所提供的信息更为通俗易懂。我国当前这种规定具体的会计准则顺应了这种要求，为他们理解和运用财务报告提供了平台。
二是目前我国会计工作人员整体素质仍然较低。“我们不能忽视我国仍有相当数量的会计人员对会计法规、业务技能的掌握不够深入，大多停留在记账、算账、报账的水平上，能够根据会计信息对单位的经济活动进行分析、预测、判断的会计人员非常少，形成起码的职业判断能力尚有困难。在这样的会计背景下，如果采用需要广泛专业判断的原则导向会计准则，势必造成操作上的混乱，也使得会计人员感到无所适从。而目前的会计准则规定了十分详细的条款，解决了企业会计人员和管理者知识不足的问题，也提高了会计准则的执行效率。”尤其在经济发展日新月异的今天，各种新生事物不断涌现，人力资源会计、环境会计、衍生金融工具的会计处理等都向会计人员提出了更高的要求，一套以规则为基础的会计准则将有助于规范并指导会计人员的工作。
三是我国的独立审计业务尚处于起步阶段，实务中受到执业环境、时间、成本、审计人员能力等各方面的制约。注册会计师在审计中要对会计报表的合法性、公允性和一贯性发表意见，其主要依据会计准则做出判断，会计准则为审计人员提供了最基本的技术支持。现阶段，我国注册会计师队伍的业务素质和执业水平参差不齐；所以，仍需要以规则为基础的会计准则来保证审计的顺利进行。如果采用原则导向型的会计准则，无疑会增加审计人员职业判断的难度，审计风险也会随之增加。再说，以原则为导向的会计准则会给企业会计行为留下更多的自由空间，这将加大审计难度，而且使企业有更多的机会就某一会计事项的处理是否合理与注册会计师“讨价还价”。
四是我国的契约制定机制和外部监管机制不尽完善。我国的公司治理结构存在缺陷，内部人控制盛行，审计市场缺乏效率，市场监管力度以及法律诉讼机制薄弱。在这种制度环境下，如果我们的会计准则采用原则导向，将会计政策的选择权交给公司管理层，极可能导致管理人员从自身利益出发，随意操纵利润，甚至勾结审计人员收买审计意见。由于缺乏相应的法律制裁条款以及内部控制和约束机制，原则导向给会计留下的判断空间必然会增加投资者、管理者和注册会计师三者之间委托—关系的矛盾冲突。只有会计准则制定详细，对经济事项的会计处理规定严密，才能使各方容易以事前明确的标准为参考达成一致意见，减少冲突。
五是有利于加强政府部门对会计工作的监督。《会计法》除发挥单位内部会计监督和会计中介机构的社会监督作用外，还加大了政府部门的会计监督力度，规定了财政部门和包括审计机关在内的其他政府部门监督检查会计工作的职责权限，以规则为基础的会计准则为政府会计监督提供了有力的监督手段，为会计监督的顺利开展奠定了基础。如果采用原则导向型的会计准则，在缺乏详细的可供操作的会计规则的情况下，会计监督人员必须对每一个监督对象实施非常细致的检查工作，以判断其是否遵循了国家统一的会计制度，这无疑将增大会计监督成本。同时，在会计监督检查过程中，政府会计监督人员还会经常与企业的会计人员就某一会计行为是否合法合规进行讨论，这也将影响监督部门工作的正常开展。
综上所述，笔者认为，目前我国的会计准则制定模式应该以财务会计概念框架(对1992年企业会计准则作根本性改造)为核心，在其指导思想下继续制定具体会计准则，逐步建立起我国的会计准则体系。具体说，对特殊性、关键性的经济交易或事项宜注重“规则”，以防止企业滥用会计政策调节利润；而对于“一般性”、“通用性”的经济交易或事项，则可以考虑原则导向法和规则导向法来制定会计准则，尽量重原则轻规则。
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会计准则规定范文第2篇
关键词:会计准则;原则导向;规则导向
2001年11月,美国最大的能源业巨子-“安然”公司会计造假案事发,它让安然公司不复存在,让安达信国际会计公司分崩离析,安然事件余波未平,美国上市公司又爆发出一系列极具震撼力的财务舞弊丑闻,从而引发了纽约股市大跌和美国资本市场的巨大恐慌。为此,在美国各界的督促下,美国国会参众两院加快立法进程,试图从根本上封堵再次发生类似事件的制度性漏洞。2002年7月30日,布什总统签署了《萨班斯-奥克莱斯法案》,基本奠定了后安然 时代 美国会计、审计 发展 和公司治理及证券监管框架,特别是对美国会计监管、注册会计师管理体制、会计和审计准则制定提出了重大的改革措施,其中与会计准则制定有关的热点问题就是:美国会计准则制定是否要转向以原则为导向?该法案尽管没有明确规定美国会计准则的制定应当坚持以原则为导向,但要求sec具体 研究 美国采用以原则为导向的会计体系的可行性,fasb也于2002年10月底了《关于美国以原则为导向制定会计准则的 方法 和建议》,对准则制定模式由现行的规则导向转变为原则导向并广泛征求 社会 公众的意见。不难肯定,美国会计准则一场大的变革即将发生。事实上,这也是除了美国以外其他国家的会计准则,甚至国际财务报告准则所面临的问题。
一、美国制定规则性导向准则的 经济 背景和缘由
(一)美国公认会计原则制定的演变过程
纵观 历史 ,美国公认会计原则(gaap)的制定大致经历了三个阶段,每一次变革都有其特定的原因。在1934年证券交易委员会(sec)成立以前,美国会计可以说是相当自由的。针对1929年股市崩溃及随后爆发的 金融 危机,美国分别于1933年和1934年颁布了证券法和证券交易法。其中1933年的证券法是针对证券初次发行制定的。(1)sec在制定会计准则方面拥有 法律 赋予的最高权威,但自成立以来,它一直把这种权利限制在监督作用上,准许并鼓励民间职业团体在会计准则的制定过程中保持主导地位,对会计准则制定活动的干预迄今为止相当少。
1.会计程序委员会(1938～1958年):1938年,美国会计师协会正式成立,由21位任期一年的委员组成的会计程序委员会(cap)。在1939～1959年的20年间,cap共发表了51份《会计研究公报》,其中绝大多数是针对具体实务问题。由于cap发表的arss主要是对现行会计处理惯例加以选择和认可,而缺乏对会计原则的系统研究,缺乏前后一贯的 理论 依据,并允许会计方法程序的过分多样化,其强制性和权威性也不够,而导致实务界和会计理论界的普遍批评,使其在1959年不得不停止工作。
2.会计原则委员会(1959～1973年):1959年,aicpa成立会计原则委员会(apb)取代了会计程序委员会。apb由18至21位委员组成,主要来自会计师事务所,也有少数来自工商界、政府部门和会计 教育 界。apb把制定会计实务处理的指南或文告作为工作重点,在1959～1973年间,它共发表了31份意见书。此外,它还发表了一些代表apb对会计与报表的基本问题观点的报告,但并不作为“公认会计原则”的 内容 。然而,apb的工作仍然不能令会计职业界和工商界满意。外界批评apb只是对实务问题采取“救火机”的工作方式,而忽略了基本会计理论研究,从而使它的意见书缺乏理论框架而出现了不一致。另外,apb无法对经济环境变化作出正确反应并无力抵制某些外界集团的压力。
3.财务会计准则委员会(1973～)。由于外界批评的加剧,sec公开指责apb的“意见书”导致误解。于是,财务会计准则委员会(fasb)在1973年6月30日宣告成立。在组织上,fasb脱离aicpa的直接领导,而归属于由9个职业团体的代表组成的财务基金会(faf),(2)保证了表面上、事实上的独立性。fasb的主要任务是,针对重大会计问题,回顾前任机构制定的准则公告,并制定相应的财务会计准则及其解释文件等。由于cap和apb在工作中受到批评之一就是制定会计准则缺少理论依据,fasb在建立之初,就把理论的研究作为本身的任务之一。从20世纪70年代后期开始,根据研究的成果先后发表了7辑《财务会计概念说明》,对财务会计行为的若干重大问题进行了广泛、深入而系统的研究,包括财务报表的目标、会计信息质量的特征、财务报表要素以及各种要素的确认计量等问题。
然而,就制定机构而言,fasb这样一种组织体制也不是完美无缺的,最典型的莫过于会计准则的制定倍受利益团体的 影响 ,特别是当一个会计准则对 企业 财务报告影响较大时,fasb必须为平衡各方政治或商业利益而妥协,结果是准则的制定过程漫长,而最后公布的准则在为投资者提供有用的信息上又大打折扣。对于这种情况,美国参议员梅特卡夫和众议员莫斯早在1975年就尖锐指出:美国的会计界和会计准则的制定完全由八大会计师事务所和美国注册会计师协会所左右,其结果是财务会计准则委员会完全受上述势力的影响而未能履行其职责、未能发挥其预期的职能作用。因此,《萨班斯法案》一项重大的改革内容就是建立公众公司会计监督委员会,由其行使会计准则制定权,会计师事务所的注册权、监督权和调查惩戒权,以及其他能够提高职业准则和审计服务质量的权利。
(二)《萨班斯法案》出台的背景
随着经济业务的日趋复杂和会计、审计诉讼法案的日益增多,cpa为了降低自身的审计风险,企业会计人员为了便于实务操作,要求会计准则制定机构提供越来越详细的、甚至能够与会计实务问题相对应的会计标准,从而导致美国会计准则日趋繁杂而具体,会计准则逐渐演化成“会计规则”,偏离了会计原则的发展方向,甚至一些会计准则或规则在不知不觉中发生了与基本会计原则相背离或者矛盾的情况。因此在会计准则制定过程中出现“准则超负荷”(standards overload)现象。(3)“准则超负荷”对于会计实务、财务信息使用价值及管理决策可能产生不利的影响。如企业会计人员和cpa只是一味地迎合会计准则的具体要求。而在一定程度上忽视了(或者为了钻准则的空子故意忽视)经济交易的实质,从而在对某些交易的处理上丧失了基本的会计、审计职业判断要求;报表使用者可能难以理解过分复杂的财务报表或其它披露资料。可见,准则超负荷现象导致准则的遵循成本大于可获得的收益。
美国这一以“规则”为基础(rule-based)的会计准则体系的缺陷在安然公司会计造假案中得到了较为充分的暴露。例如:安然公司不恰当地利用“特别目的实体”(spe)进行会计造假。spe是一种金融工具,企业可以通过它在不增加资产负债表中负债的情况下融入资金。安然公司为了能为它们高速的扩张筹措资金,利用spe成功地进行表外融资几十亿美元。但是在会计处理上,安然公司未将两个spe的资产负债纳入合并会计报表进行合并处理,但却将其利润包括在公司的业绩之内,导致1997年至2000年期间高估了4.99亿美元利润、低估了数亿美元的负债。美国现行会计法规规定,只要非关联方拥有权益价值不低于spe资产公允价值的3%,企业就可以不将其资产和负债纳入合并报表,但是根据实质重于形式的原则,只要企业对spe有实质的控制权和承担相应风险,就应将其纳入合并范围。从事后安然公司自愿追溯调整有关spe的会计处理看,安然公司显然钻了一般公认会计准则(gaap)的空子。尽管造成华尔街众多公司舞弊案的原因是多样化的,规则导向准则还是在其中起了不小的作用。因此,《萨班斯法案》暗示改革美国以“规则”为基础的会计准则体系,转向以“原则”为基础(principle-based)的会计准则体系,堵塞会计准则中存在的漏洞,成为提高会计信息质量,保护投资者利益的必然之举。
从美国会计准则的历史看,我们是否可以这么说,1973年以前美国会计准则体系奉行的是“原则导向法”,1973年成立fasb以后至《萨班斯法案》出台之前采用的是“规则导向法”,而《萨班斯法案》的出台则意味着美国会计准则体系对“原则导向法”的回归。
二、从交易费用理论和制度变迁理论看美国调整会计准则导向的必要性
(一)交易费用理论与会计准则
罗纳德.科斯(ronald.coase)在1937年发表的《企业的性质》一文中,将交易费用定义为运用市场机制的费用,其中包括了人们市场上搜寻有关的价格信号,为了达成交易进行谈判和签约,以及监督合约执行等活动所花费的费用。科斯的“交易费用”理论是一个定理群,由三个相互联系的定理组成。第一,如果交易费用等于零,不论权利怎样安排,都能实现当事人的财富最大化,适当的机制能够主动达到帕累托最优。第二,由于现实生活中存在交易费用,不同制度安排会产生不同的经济结果,需要寻求一种能够降低交易费用,实现当事人利益最大化的产权安排。第三,由于制度本身的产生不是无代价的,因此,产生什么制度,怎样产生制度的选择将导致不同的经济效率。当然,科斯假设零交易费用的“第一定理”只不过是为正交易费用世界的 分析 做铺垫。斯蒂格勒也认为,一个没有交易费用的社会,宛如 自然 界没有摩擦力一样,是非现实的,交易费用是决定制度形式的关键之所在,任何制度安排都需要费用,会计准则合约安排也不例外,要确定资源培植的最佳方式,就必须考虑到交易费用。会计交易活动是在会计准则这一产权制度下发生在企业内部因受托责任而引起的一种管理交易活动,不同的会计准则,会计交易活动的成本即交易费用也不相同,从而对资源配置的效率有不同的影响。只有一种会计准则所引起的效率大于它所需要的交易费用时,这种准则安排才能进行,即准则的优越性取决于其在运行中所支付的准则费用的高低。因此,一切会计准则存在的合理性都取决于它是否能将交易费用降至最低限度,交易费用的大小对于会计准则的安排起着决定性作用。
尽管美国以规则为导向制定gaap的历史已达65年之久,美国的资本市场也被认为是世界上最开放最完善的市场,然而,近期暴露的大公司丑闻表明美国现行的准则制定模式存在重大缺陷。美国规则导向的会计准则导致交易费用过高,具体表现在上市公司恶意违背市场规则、管理当局蓄意舞弊,审计师和公司治理明显失败,投资银行家、证券分析师虚假误导。人们不得不对准则制定模式进行了深刻的反思。规则导向法下,会计职业界人士难以跟上理论界的最新进展,会计准则难以使用且颇费成本;原则导向法使准则更易于理解和执行,并且职业判断使用的增加将能更好地反映交易和事项的实质,更少的例外也能增强财务信息的可比性。由规则导向转为原则导向可以减少上市公司打“擦边球”、钻规则漏洞的现象,从而降低交易费用。
会计准则作为一种制度安排,本身具有不完全性,这种不完全性虽然受到有限理性和时滞的客观限制,但更多的是出于利益均衡的需要,这在规则导向下尤为突出。会计准则在制定过程中,各利益相关方为了获取自己的利益,各利益相关方都根据自己的特殊利益或从自己所处的特殊地位出发,提出各自的要求一每个人都想准则对自己更为有利。而准则制定机构本身也是这一博弈活动的主要参与者,它也是有自己效用函数的“经济人”,其效用主要表现在准则制定上的垄断权与权威性。因此,准则制定机构为了自己效用函数的最大化,为了利益相关方之间求得平衡(缓解各方对准则制定机构的抵制力,以保证各方都能接受博弈的结果),只有通过将经济业务事先考虑周全并规定得事无巨细,通过庞大的准则体系达到这一要求。所以,可以这么说,交易成本的扩大是规则导向下为了均衡利益所付出的代价。对此,乔伊、米勒在1984年就持否定态度,认为美国会计“花费过多,评价过高、过分,并不那么实际”,认为它所走过的道路并不一定带有普遍意义(frederrickd.s.choi＆gerhard g.mueller,1984)。
(二)制度变迁理论与会计准则
诺斯认为,制度是一系列被制定出来的规则、守法程序和行为的道德伦理规范,是用于约束人的行为、调整人与人之间的利益关系的。从总体上讲,制度相对稳定但不是一成不变的。它可能会出现修订和调整,或干脆被一种新的制度所取代,这就是制度的变迁。制度变迁的基本动力,就是行为主体追求利益最大化。诺斯指出,制度变迁的诱致因素在于经济主体期望获得最大的潜在利润,即希望通过制度创新来获取在已有制度安排中所无法取得的潜在利润。如果一种制度安排还存在潜在利润的话,就意味着这种制度安排没有达到帕累托最优,因而处于一种非均衡状态。制度非均衡的出现,意味着出现了制度变迁的客观必然性和基本动力。但变迁的发生还取决于制度变迁的收益成本分析。只有预期的净收益大于预期成本时,作为制度变迁主体的人(企业或政府)才会去推动制度变迁,一项制度安排才会被创新。制度变迁理论在很大程度上解释了影响经济发展诸要素中被人们长期忽略的制度因素。会计准则是一种制度,而且可以说是一种典型的产权制度。运用制度变迁理论,我们可以解释为什么会出现会计制度的改革,为什么要制定会计准则,达到制度均衡状态。
反观美国规则导向的会计准则,其体系繁杂而具体,(4)包括fasb的会计准则公告、紧急问题工作组(eitf)的问题解释、aicpa和sec的有关会计准则等。其中许多都是根据实务中出现的某一问题而专门制定。这种规则导向的会计准则如今已是弊端尽露,因为它导致规避行为,弱化职业判断,不利于财务报表编制者和cpa就特定准则对财务报告的整体影响进行客观评价,直接造成中小投资者的巨额损失。可见,美国的规则导向会计准则达不到帕累托最优,这种制度安排已经到了不得不变革的紧要关头。当然,从现行制度转变到另一种不同制度的过程,所需花费的代价是昂贵的,但只要转变到新制度安排达到的总收益大于制度变迁的费用,变革就必然会发生。
值得指出的是,看似庞大的美国会计准则体系,其实存在不少的问题,比较突出的有三个方面:第一,与企业经营活动相比,会计准则的覆盖范围狭窄。现在,越来越多的企业与合作伙伴通过战略联合、合资经营、合作合伙制企业或组织“特别目的实体”进行经营活动,从而化解或优化风险分配。但是美国的会计准则对这类经营活动或者不要求企业在合并财务报表中报告,或者只做很松散的报告要求,对于一些已作出承诺而尚未执行的义务也不要求企业报告,以至于给企业造假的机会。第二,美国财务报告体系只要求企业披露其资产、负债、盈利和现金流的风险,而对于越来越多的因使用金融工具引起的风险,没能将有关会计准则置于风险与报酬的概念的基础上,投资者无法评估企业的整体风险。第三,美国会计准则还忽视了无形资产的确认,从而造成了资本成本过高、巨大的内部交易收益以及经理对财务报表的扭曲等结果。所以,从现行会计准则规范内容的滞后性和不完全性看,其变迁也是符合环境变化的客观需要的。
其实,从国际会计准则的变迁中我们也不难看出,以原则为导向的会计准则将占据未来会计准则发展的主流,这在欧盟各国、澳大利亚已经有了明显的表现。(5)
(三)原则导向法与规则导向法的综合比较
从所掌握的材料看,没有哪个 文献 对“原则导向法”和“规则导向法”有过清楚而权威的解释。通常认为[1]:原则导向法要求会计准则更多地偏向于对经济业务和事项的会计处理作出原则规定,更注重经济交易的实质,很少对适用范围作出限制,因为更具有广泛的适用性;规则导向法则要求会计准则更多地偏向于细致的会计规定,对适用范围有较多的限制,同时还配套有详尽的解释和运用指南。据此,我们尝试着通过下表列示出两种导向的主要区别点,以加深对两种导向模式的理解和应用。
──────────────────────────────────
│比较内容
原则导向法
规则导向法
│
├──────────────────────────────────┤
│应用价值
不容易被规避,但要求
操作性高,容易被规避。
│
│
会计人员和注册会计师
企业可以技巧性地安排技
│
│
在运用准则时具有较高
术上完全合乎规定的交
│
│
的专业判断能力
易,同时又避免报告交易
│
│
的实际经济意义
│
├──────────────────────────────────┤
│
不提供或提供很少的不
适用范围有严格的限定,
│
│适用范围
适用会计准则的“原则”
使用诸如“本准则适用于” │
│
例外情况
等词汇,以界定例外情况
│
├──────────────────────────────────┤
│规范基础
基于经济活动,注重经
基于经济交易,注重报告
│
│
济实质
事项的形式
│
├──────────────────────────────────┤
│准则内容
适量、简明,重原则要求
庞大、详尽、复杂、重技术 │
│
细节
│
├──────────────────────────────────┤
│概念框架
完整、内容一致、明确
不完整、内在不一致、模糊 │
├──────────────────────────────────┤
│目标指向
关注投资者和其他财务
关注财务报告编制者和注
│
│
报告信息使用的需求
册会计师的意见
│
──────────────────────────────────
三、采用原则导向法会计准则制定模式应解决的主要问题
将美国财务会计准则与国际会计准则作简单比较可以发现它们的几点不同之处:(1)准则的内容相差太多。国际会计准则仅包括了39个具体准则和18个解释公告;而美国财务会计准则截止到2003年5月15日共了150个具体准则,数量几乎是前者的4倍。(2)准则中叙述语言的明确程度不同。例如《国际会计准则第17号-租赁》中确认一项租赁为融资租赁时要求“租赁期占资产使用寿命的大部分,在租赁开始时,最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值”;而美国公认会计准则要求“租赁期等于租赁财产的估计经济寿命的75%或更多一些;在租赁期开始是最低租金的现值,应等于或超过出租人租赁开始时租赁财产公平市价,高于出租人保留的和预期可获得的任何有关的投资减税额的90%。”(3)会计准则体系的构成不一样。国际会计准则体系由会计准则和解释公告两部分组成;美国公认会计原则体系则分成4级,分别有:第一级,fasb准则公告和解释、apb意见书、aicpa会计研究公报;第二级,aicpa的行业审计与会计指南、fasb的技术公报、aicpi的见解声明;第三级,fasb的紧急实务委员会研究报告、aicpa的实务说明;第四级,aicpa的会计解释、fasb的执行指南、普遍认可或接受的行业会计实务;内容繁杂而具体。两者差异如此之大,不难肯定美国调整会计准则导向的种种举措会引起社会各界的强烈反应,还会有很长一段路要走,其间可能遇到的问题有:
1. 会计 选择的自由度加大,对会计职业判断提出了更高的要求。由规则导向转为原则导向的会计准则,由于缺少一一对应的详细会计规则, 企业 在提供会计信息的过程中对会计从业人员的职业素质要求提高,需要其更多的职业判断,会计人员必须要向 社会 公众和cpa解释其处理会计事项的依据所在。公司必须在会计准则的指导下根据自身的特点建立一个具体的企业会计制度,确保会计工作有章可循。对于诚信度高、职业判断水平较高的企业而言,职业判断的增加的确会增进会计信息的可比性和相关性;但另一方面,也可能导致职业判断的滥用,为会计操纵留下更大空间。所以,原则导向模式对会计监管的要求也相应提高。注册会计师以什么标准来鉴证不同行业、不同企业的会计报表?他的专业判断是否合理?这样,报表编制者和cpa有没有达到原则导向会计准则所需的专业判断水平就成了一个摆在眼前的 问题 。我们认为,美国会计职业人员的素质是较高的,但如果报表编制者与cpa共谋欺骗sec等监督部门和社会公众的话,事情一旦暴露,将比安然事件带给美国资本市场的冲击更富震撼力。因此,在加强会计人员后续 教育 的同时,对整个会计职业界进行诚信教育也是非常有必要的。
2.原则导向会计准则在 理论 上具有明显的优点,但在其执行过程中除了要求大量的高素质专业人才外,还必须有健全的公司制度、完备的 法律 体系。在美国公司治理结构安排中,实施的是“萝卜”(激励机制)加“大棒”(约束机制)的政策。在激励机制的设计方面,股票期权成为倍受上市公司高管人员青睐的报酬方式,但它也使高官人员过分关注股票价格的波动,甚至不惜采取激进的会计政策以抬高股价。独立董事制度是美国约束机制的基础,然而在其付诸实施过程中远未达到预期的效果。在规则导向下,公司治理结构尚有如此不完备之处,若转向原则导向,这些缺陷连如何衡量都将成为一个问题。而且,按照原则导向会计准则编制的财务报告更易引起民事纠纷,律师和法官要根据什么标准作出裁决?我们认为,尽管美国从国会、sec到fasb都表现出了强烈的向原则导向会计准则体系转变的愿望,准则制定模式由“规则导向”完全改为“原则导向”的可能性不大,(6)最终将会是“规则导向”和“原则导向”相结合的会计准则,并且变革是一个循序渐进的过程。
3.准则制定将是一个 政治 化的博弈过程。会计准则涉及不同集团或人士的利益,一些有权力的机构和团体,基于自身的利益,往往直接干预准则的制定,以期达到有利于自己的 经济 后果。如:fasb的一位早期委员david mosso就提出:“准则制定是一个政治化过程,其中存在着讨价还价和互相让步,事实上是一种权力游戏。这一游戏的关键在于企业收益,即根据特定需要来报告企业的收益。在这一环境下,准则制定者仅仅只能设立充分必须的规则,以制止这些规则达成权力平衡。”在变革过程中,会计准则制定机构承受比平常更大的压力,协调不同集团的利益冲突,寻找各方面相关团体接受的准则,这将是一个政治化的博弈过程。会计准则的经济后果和政治利益倾向,并不会因为准则导向的转变而消失,那么如何看待导向转变过程中和运用中存在的这一永久话题呢?
4.美国现行庞大的会计准则体系如何向原则导向过渡,则是转换过程中遇到的另一个实际问题。这个问题起码包括这样几点:第一,fasb基于规则导向法下的7辑概念公告,如何按照原则导向法的要求进行全面的修订?评估美国的行为能否促进会计准则国际协调?开发原则导向的会计准则制定模式能否减少美国会计准则的详细水平和复杂程度?第二,与规则导向法并存的庞大的“准则条款解释”是否仍然必要?原则导向法下不能过多“解释”的特征,又如何处理“解释”的范围问题(哪些该解释,哪些不该解释)?还有谁有权对根据原则导向生成的会计准则作出“解释”(现行的解释部门众多,有fasb、aicpa、sec和紧急问题工作小组等)?第三,是先立后破,还是先破后立?也就是说,要全面采用原则导向法的会计准则,必然要 研究 是新制定的会计准则采用原则导向,还是先对现有会计准则采用原则导向来进行修订,两种 方法 的衔接和过渡将是一个颇费思量的问题。第四,更为重要的是,采用原则导向法制定和实施会计准则,需要解决困扰美国会计的环境性问题,即安然事件中暴露出来的所谓“核心问题”或“根本性缺陷”,这就是“从根基上反映资本市场日益增长的复杂性和反映对于个人及其公司改进财务成果压力的根本性缺陷”,否则,即使是导向再好的会计准则,也无法彻底根除会计违规机制的特有土壤。而这又是整个社会系统的问题,单纯靠会计是无能为力的。
四、暂行结论:对我国会计准则制定的启示
到 目前 为止, 中国 已制定公布了企业基本准则和16项具体准则,涉及关联方披露、会计政策变更、固定资产和现金流量表等项目。我们认为在经济转轨时期,我国的会计准则制定模式应该继续走规则和原则相结合的道路,以财务会计概念框架(对1992年企业会计准则做根本性改造)为核心,在其指导思想下继续制定具体会计准则,逐步建立起我国的会计准则体系。具体说,对“特殊性”、“关键性”的经济交易或事项宜注重“规则”,以防止企业滥用会计政策调节利润;而对于“一般性”、“通用性”的经济交易或事项,则可以考虑原则导向法和规则导向法来制定会计准则,尽量重原则一些,轻规则一些。当然,基本准则与具体准则的关系应该是互补、互助的关系,不管是具体准则还是基本准则都不是一成不变的系统,两者都处在不断地变化中,并随着环境的改变而 发展 ,它们始终又是相互依存的。
注释
(1)g.j.benston,corporate financial disclosure in the uk and usa(saxon house for the icaew 1976)
(2)这9个职业团体分别是:美国注册会计师协会、财务经理协会、全美会计师协会、财务 分析 师联盟、美国会计学会、证券业协会、以及三个非盈利组织。
(3)美国会计学家belkaoui把准则超负荷问题概括为:1.准则公告数量太多;2.准则规定过于详尽;3.通用目的会计准则无法满足诸如财务报告需要;4.准则要求过量的披露或过于复杂的计量程序。
(4)据统计,美国所有公认会计原则厚达4530页。正如fasb主席robert h.herz在2002年12月12日指出的,fasb没有充分关注披露的 内容 过多违背成本效益原则、特定会计方法没有反映经济实质、在会计准则中允许太多的例外、在资产负债表外融资过于灵活、披露内容不恰当等等。
(5)欧盟各国、澳大利亚等国家宣布自2005年起统一采用国际会计准则,美、欧会计监管部门也于2002年10月29日宣布,双方将在2005年之前消除在会计标准方面的分歧,建立全球统一的、高质量的会计准则。
(6)2002年9月25日,美国财务会计准则咨询委员会在讨论原则导向法时,几乎所有的委员都认为,除非监管者(如美国证监会)愿意认可实务中可能出现相佐的情况,否则原则导向法不会取得成功。
参考 文献
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会计准则规定范文第3篇
2006年2月15日,财政部颁布了最新的会计准则,该准则较旧准则(2001年)而言,在很多方面都做了较大的调整,而这其中就包括对与关联方交易相关规定的修订。由于通过关联方交易可以达到粉饰报表的目的,将建立在公平交易基础上的会计信息转化为不公平交易基础之上的虚假信息,因此其一直被视为降低上市公司会计信息质量的主要根源。而又由于旧会计准则在关联方交易的确认和披露方面存在诸多的漏洞,因此无法有效的制止上市公司利用关联方交易来达到粉饰会计报表、欺骗报表使用者、实现自身非法利益的目的。所以在2006年出台的新会计准则中,对关联方交易在定义的确定上、披露的范围上、交易类型的调整上及所披露的内容和要求上,都进行了比较大的调整,这对于有效的规范上市公司的关联方交易行为,防止其粉饰报表行为的发生,提高其所披露信息的真实性,保护广大投资者的利益,都有着极其重要的意义。
二、新会计准则对关联方交易相关规定的具体修订
(一)定义的修订
在共同控制的定义上,新会计准则是指在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时,该项关系才能够予以存在。若分享控制权的投资方存在意见的分歧,即使在有长期合同约定的限定下,其也无法形成共同控制的关系,因此在此方面新会计准则较之旧会计准则更能体现出实质重于形式这一会计原则。而在重大影响的定义上,较之旧会计准则规定的是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力,但并不能够决定这些政策,新会计准则将后一句更改为但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定,因此较之前者更为具体化和明晰化。此外,新会计准则还取消了对母公司、子公司、合营企业及联营企业等定义的表述。由此可见,新会计准则在根据我国的实际情况对其进行相关调整外,更多的表现出与国际会计准则的趋同。
(二)范围的扩大
新会计准则较之旧会计准则,在关联方交易的披露范围上有所扩大,除了已包括在合并范围内各企业之间的交易可以免于披露以外,与合并财务报表一并提供或的母公司和全资子公司的财务报表应披露相关的关联方交易信息。这是因为就母公司或全资子公司与其关联方所进行的交易信息及未结算余额的信息而言,对投资者正确或合理的理解母公司或全资子公司的相关财务状况及其对关联方的支持程度是很有帮助的。如果不及时予以披露,就无法达到公允反映的目的,从而也就不能形成对投资者有力的信息支持。
此外,新会计准则还对企业与企业之间、企业与个人之间以及企业通过个人和企业之间的关联方关系作了一定的延伸。例如在企业通过个人和企业之间的关联方关系上,将旧会计准则所规定的受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业作为关联方中的“直接控制”,扩展为“控制、共同控制或施加重大影响”。因此,从这一点上看,新会计准则较之旧会计准则更加遵循了实质重于形式这一会计原则。
(三)内容的调整
在关联方交易所需披露内容的要求上,新会计准则对其进行了相关的调整,在增加了所需披露的内容的同时,也减少了对一些披露内容的要求。
在会计报表附注中,对与母公司和子公司有关信息的披露上,新会计准则增添了在母公司不是该企业最终控制方时,应当披露最终控制方名称的要求。而如果母公司和最终控制方均不对外提供财务报表时,则还应披露母公司之上与其最相近的对外提供财务报表的母公司的名称。因此,从实质上看此举的目的是为了保证存在多层投资控制关系的企业集团能够有效的披露其多层关联方关系及交易的相关信息。此外,在新会计准则中为了监督其关联方交易的公允性,规定企业只有在确凿证据的情况下,才能披露建立在公平交易基础上的关联方交易。为此,企业应披露关联方交易的定价政策及其他能够证明该交易公允的相关资料。
在新会计准则中,取消了企业可对关联方交易金额或比例、未结算项目的金额或相应比例的进行披露选择的规定,要求企业必须披露关联方交易的金额和未结算项目的金额。此外,在会计报表附注中,新会计准则在对需披露母公司和子公司有关信息的要求中,取消了对其主营业务必须进行披露的要求。
三、新会计准则对抑制关联方进行信息操纵的作用
新会计准则之所以在关联方交易方面作出较大的调整,其主要目的就是为了抑制企业利用关联方交易进行报表粉饰及信息操纵行为的发生,保证企业所提供的财务报表中信息的真实性和可靠性。因此,新会计准则根据实质重于形式原则,通过对关联方的定义、交易的范围、披露的内容及要求的修订和调整,加大了对关联方交易监督和审查的力度,以期能够有效的遏制企业集团利用关联方交易损害投资者利益、为自身获取不法利益的目的。在具体准则的制定上,新会计准则一方面扩大了对关联方交易进行披露的范围和内容,而另一方面也通过对其规定或要求的具体化和明晰化,从而大大的增强了该准则实施的有效性。
由于新会计准则的制定是以国际会计准则为蓝本的,其调整的目的在很大程度上也是为了与国际会计准则及相关国际惯例的趋同;因此通过有效的借鉴国际上的现成经验,并与我国现实的实际情况的充分结合,使该会计准则更具时效性和涵盖力,其无论是对于上市公司经营业绩的正确评定,企业财务风险的及时揭示,还是对提高企业资产的质量,国有资产的保护而言,都有着极为重要的意义。总之,通过新会计准则中关联方交易方面的重新设定,可为投资者、债权人和社会公众提供决策更为有用的信息,并可在一定程度上达到有效遏制会计信息失真现象频繁发生的目的。
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会计准则规定范文第4篇
关键词：新会计准则；会计处理；企业影响
财政部于2006年2月15日了新的会计准则体系，规定新会计准则于2007年1月1日在上市公司中执行。本次新会计准则的是中国会计准则建设的重要跨越和重大突破。强化了为投资者和社会公众提供决策和有用会计信息的新理念，具有鲜明的中国特色和时代气息，实现了与国际惯例趋同，使我国新会计体系向前迈进了一大步。
因为笔者所在单位是上市公司二级单位，在这次执行新会计准则改革中，涉及最多的是关于职工薪酬和修理费方面的内容，下面我们主要分析新会计准则对职工薪酬和修理费会计处理的相关规定，同时简单探讨新准则对不同类型企业的影响。
1 新会计准则对职工薪酬会计处理的规定
1.1 职工薪酬的内容
职工薪酬是指企业为获取职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出。具体包括职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费等社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因解除与职工的劳动关系给与的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的内容。
1.2 新准则关于职工薪酬会计处理的特点
本准则是职工薪酬有关内容的首次制定和颁布，是第一次在一个准则中系统地规范了企业和职工建立在雇佣关系上的各种支付关系，而以前的有关内容则是分散在其他准则中，较少的涉及，不系统，不规范。具体有以下特点：
(1)对职工薪酬的概念作了明确定义，容纳了所有与职工报酬有关的项目。
(2)对于各类职工薪酬的确认原则作了统一规定。在职工提供服务期间将相应的职工薪酬确认为企业的负债，在实际工作中，我们按照职工提供服务的受益对象，分别计人相关资产成本，或者确认为企业的当期费用(辞退福利只计入当期费用)。这样就与以往的全部费用化处理方式有很大的不同；并且取消了以往按工资14％的比例计提福利费这一规定，设置了“应付职工薪酬”一级科目，然后再在其项下根据职工薪酬类别设置二级科目，例如“应付工资”、“应付福利费”、“应付养老保险费”、“应付工伤保险费”、“应付住房公积金”等等。
(3)引入并规范了辞退福利的处理方法。辞退福利是企业对提前与职工终止劳务合同而对后者所作的货币补偿。它的引入使我国的企业会计准则与国际接轨的步伐向前迈进了一大步。
2 新会计准则对职工薪酬确认的基本原则与会计处理与相关制度法规的比较分析
2.1 职工薪酬的确认与计量充分体现了配比原则
首先，在实际工作中，我们应根据配比原则，将职工为其提供服务的会计期间所发生的费用，确认为相应的企业职工薪酬负债；其次，根据“谁受益、谁负担”的原则，根据所受益的对象我们分别计入企业相关资产的成本或者企业的当期费用。新会计准则规定，应该由所生产的产品、所提供的劳务所负担的职工薪酬。应该计人产品成本或劳务成本；应该由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入固定资产或无形资产的成本中；其他职工薪酬，则计人当期损益。
例：某企业2008年8月份应付工资总额为2358868元，其中：基本生产车间人员工资为1367868元，车间管理人员工资为257459元，管理部门人员工资为432255元，基建部门人员工资为56748元。销售部门人员工资为244538元。具体会计分录为：
借：生产成本
1367 868
制造费用
257459
管理费用
432255
在建工程
56748
销售费用
244538
贷：应付职工薪酬
——应付工资
2358868
2.2 职工薪酬计提的会计处理
职工薪酬的计提方法为，企业为在职职工缴纳的各种保险费以及住房公积金等，应该在职工为其提供服务的会计期间，企业应根据工资总额的一定比例计算，计人其相应的受益对象，并且确认为企业的一项负债，在实际缴纳的时候再减少企业的负债。例：某企业2007年1月的企业应缴的养老保险为1 237 580元，工资总额比例为：生产成本60％，制造成本15％，管理费用25％，具体会计分录为：
借：生产成本
742578
制造费用
185637
管理费用
309365
贷：应付职工薪酬
——应付企业养老保险
1237580
2.3 辞退员工情况下补偿款的会计处理
在现在社会中，企业也很可能出现与职工提前终止劳务合同或者辞退员工的情况。这样根据有关劳动协议，企业需要为职工提供一笔资金作为补偿，就所谓辞退福利。这里所提到的辞退员工是指企业主动提出与职工解除劳动合同，具体包括两种情况：第一：企业在职工劳动合同到期之前提出解除与职工的劳动关系；第二：企业提出自愿裁减建议并提出给予补偿的建议。3新会计准则对修理费会计处理的规定
在这次执行新会计准则过程中，对企业影响较大的还有修理费的支出。以往企业的修理费我们会按照配比性原则，分别计入生产成本、管理费用或者福利费中。在新会计准则中规定。企业所发生的修理费全部计人管理费用，进入当期损益，而不进入产品成本计算，这样，减少了企业的主营业务成本，而增加了企业的损益。
4 新会计准则对不同企业发展的影响分析
4.1 对企业无形资产进行摊销的影响
企业执行新会计准则后，应该将因企业合并形成的商誉从无形资产中分离出来，根据准则规定，商誉至少应该在每年年度终了进行减值测试，而不用按照一定的年限每年进行摊销。有些高新技术企业由于研究费用较大，执行新会计准则后，由于内部研究开发项目开发阶段的支出，在一定条件下可以资本化。这些企业的无形资产账面价值将会增加，期间费用会大大减少，造成当期利润有较明显的提高，这样一来，更能准确地反映出企业的经营业绩。
4.2 对企业固定资产成本的影响
会计准则规定范文第5篇
关键词：资产减值损失；资产减值不得转回
中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）03-0-02
为了实现会计准则与国际接轨的目标，我国财政部在2006年2月办不了新企业会计准则。这一区别于旧准则的新硬性规定引发了大量的探讨，褒贬不一。同时，这一规定也是与国际会计准则不一致的。以下对这一问题作辩证性分析。
一、资产减值损失不得转回的合理性
（一）禁止资产减值损失转回，会有效的遏制企业利用减值准备调节利润
新准则的规定截断了企业调增利润的一条途径，有效的遏制了企业利用“资产减值”进行盈余管理，通过减值准备人为调节利润，粉饰业绩。同时，减少利润操纵行为，改善财务信息质量，保证上市公司退市机制实施的公平性。
（二）禁止资产减值损失转回，降低了人为因素对资产减值损失的影响
资产减值的计提转回的各个影响因素的判断都需要会计人员。而企业未来现金流量的预测非常困难，我国市场机制又不够完善，相关数据难以真实取得的情况下，对已确认的资产减值损失是否可以转回，会计人员很难做出准确判断。企业会计准则做出不允许转回资产减值损失的规定，减少了会计人员的职业判断，减少了主观因素对利润的影响，比较符合我国的国情。
二、资产减值损失不得转回的原因分析
（一）防止利用资产减值损失转回人为调节利润
资产减值的计提与转回历来是上市公司进行盈余管理的主要手段。在我国，有些上市公司通过资产减值准备的计提和冲回来操纵利润，在某一会计期间预先多计提资产减值准备，在以后时间内全部或部分冲回，以达到调控利润的目的。资产减值损失不得转回的规定就大大缩小了企业管理当局通过资产减值准备调控利润、粉饰财务报表的空间，有利于投资者作出正确的决策。
（二）减值转回操纵利润的动机各异
1.亏损公司的动机 一些上市公司因为面临3年连续亏损将被退市的巨大压力，在表面上按照会计准则和制度来预计资产损失和计提减值准备。而实际上是在利用资产减值准备来操纵盈亏，在当年多计提减值准备，然后在下年度转回一部分减值准备就能“扭亏为盈”。
2.避亏公司的动机 按照规定，企业应当定期或至少于资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象，并对各项资产损失计提减值准备，其本意是使上市公司遵循稳健性原则，将预期不能产生经济利益的资产剔除，并减少利润泡沫，但一些微利或濒临亏损边缘的公司不计提或少提，以避免当期的净亏损。
3.盈利公司的动机 盈利上市公司也同样存在着有目的提取和转回减值准备的行为，因为当上市公司利润超常增长时，它会通过对以后各年计提减值准备的有计划地、严密地安排将部分会计收益予以递延，保证公司业绩增长的良好趋势，以向投资者传递公司长期盈利和正常发展的信息，增强投资者的信心，从而达到降低融资成本的目的。
（三）对资产减值损失转回正确判断难度大
判断资产减值损失能否转回，需要先判断资产是否存在减值恢复的迹象，再将资产的可收回金额与账面价值进行对比，以此确定。其中，资产发生减值主要依靠的就是可回收金额判断。可收回金额一般应根据资产未来现金流量的现值和公允价值减去处置费用后的净额这两者中较高的值来确定，当无法获得资产的公允价值时，就用未来现金流量的现值作为可收回金额。其确认和计量有较大难度，首先，对资产减值准备的计提应根据企业自身的实际情况来处理，人为因素较大；其次，由于我国经济市场还不成熟，价格市场的信息流通不完善，各种机制还不健全，使得对可收回金额的判断缺少充分的证据；法律法规的不健全，监管部门惩罚力度不够，使得造假“成本”低廉，大量企业敢于铤而走险。这些因素的共同作用导致了正确判断减值损失转回的难度加大，原本科学合理的减值转回机制没有发挥其积极方面的作用。
三、资产减值损失不得转回现实性问题
（一）并不能根本的解决问题
减值损失禁止转回的规定并未能完全封死上市公司操纵的主通道。坏账准备和存货跌价准备的计提与冲回成了上市公司利润操纵的主通道。新资产减值准则只关掉了固定资产和长崎股权投资减值准备转回操控利润的大门，企业人可以通过其他途径手段，上市公司未来财务信息失真的现象仍然存在。
（二）固定资产客观存在需要升值的情况
固定资产的减值除了受到更新换代、陈旧过时、物理性损坏等不可逆因素的影响外，还受到可逆因素的影响，如宏观经济的周期性波动、国家政策性调控、特定的固定资产市场的周期性波动等。当经济处于低迷期时，固定资产市场的波动会使其发生减值，这种减值会由于经济的复苏和固定资产价格的回升而得以恢复，具有可逆性。此外，不同类型的固定资产，其减值的类别也不同。房地产类的固定资产的减值一般属于临时性减值；而与技术进步有关的设备的减值一般属于永久性减值。所以资产减值损失不得转回的规定存在不合理处。
四、资产减值损失不得转回存在理论矛盾
（一）与资产的本质相矛盾
资产的定义为：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。据定义可知我国对资产的确认以“未来经济利益”为关键字。所以，当资产的未来经济利益低于其账面价值时，应计提资产减值损失，若未来经济利益高于其账面价值时不转回已计提的资产减值损失，那么就违背了资产的本质。
（二）与决策有用观相矛盾
“决策有用观”，即企业要提供对信息使用者决策有用的信息。若限制了资产减值损失的转回，企业的受限制的资产即使其可收回金额高于其账面价值或保持账面价值不变，但事实上使得财务报表上企业资产的价值被低估了，这可能会给决策者提供错误的信息，导致其做出错误的决策。
（三）与会计信息质量要求相矛盾
可靠性、相关性、可理解性和可比性是会计信息的首要质量要求，是企业财务报告中所提供会计信息应具备的基本质量特征。资产减值禁止转回不符合可靠性与可比性的基本信息质量要求，我国企业要走出去就需要同外国企业横向比较，而这一禁止性规定与国际会计准则规定是不一致的，损害了我国会计信息与国际会计信息的可比性。
（四）与会计准则本身制定的初衷相矛盾
新准则推出的初衷在于我国的会计准则与国际趋同，提高会计信息质量，规范我国会计行为。但国际会计准则中明确包括除存货、建造合同形成的资产、递延所得税资产、雇员福利形成的资产和包括在《国际会计准则第32号金融工具披露和列报》范围内的资产以外的所有资产的减值损失允许转回。这与我国的禁令截然相反。
五、完善资产减值损失的思考与建议
资产减值损失不予转回的规定，虽然在一定程度上压缩了盈余管理空间，但是在采取了相关措施后，准予转回的规定亦可达到同样的目的，同时可提高会计信息的相关性，给投资者提供决策有用的信息。
（一）有条件的允许转回
对长期资产减值损失不能采用一刀切的做法，而应根据实际情况有条件的允许转回，可以对减值迹象恢复的标准作出统一规定，并采用严格的措施来限制企业利用计提减值准备来人为调节利润，并在附注中对资产减值消失的原因、环境、可收回金额计算的标准进行披露。
（二）提高会计人员素质
会计人员的人为因素在减值准备的衡量中发挥着极重要的作用，因此会计人员的素质也就显得至关重要。会计人员应当保证会计信息的真实、可靠，对需要反映的经济业务的判断和表达，应该基于客观的立场，以客观事实为依据，实事求是，严格做到“有所为有所不为”，加强会计人员的职业道德建设与自律管理。
同时，会计人员具有一定的分析判断能力，较好的专业知识也很重要。只有这样，会计人员才能为正确计提资产减值准备和转回打下良好的基础。而目前我国会计人员素质偏低，职业判断能力不强。这就需要完善会计人员的继续教育制度，对会计人员进行准则培训，进行相关的专业业务培训和技术指导。
（三）健全资产信息市场与交易市场
企业是根据外部和内部的信息来估计其资产是否存在减值迹象的，资产减值问题的关键是确定资产的公允价值，但公允价值很难保证，就是相同的资产，在市场中也会有不同的价格，同时合同协议价格的公允性也很难保证。因此健全资产信息市场和交易市场是确定资产价位的重要方面。而目前我国的资产交易市场还不够完善透明，从而是资产减值准备的计提缺乏客观的资料基础。因此，必须进一步健全和发展市场，使资产减值的确认和计量有较为客观的依据，同时也可增强其可操作性和会计资料的真实性。
（四）加强审计的监督作用
虽然岂可会计准则对资产减值损失的计提做出了明确的规定，但受利益的驱动，仍会有一些企业把它当成调控企业利润的手段，所以就需要强化企业的内部控制制度和外部审计的监督作用，这就需要审计人员对企业资产减值损失计提与转回是否合理、披露是否充分做出客观公正的判断，并对资产减值损失的变化进行纵向和横向的比较分析，以利于及时发现被审计的单位有无利用资产减值损失调控利润的做法。
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则[M].北京：中国财政经济出版社，2006.
