摘要：职务侵占行为给民营企业带来了严重的经济损失。对于职务侵占行为高发的销售岗位，管理者应当予以格外重视。现从内部控制角度对民营企业中销售岗位的职务侵占案例进行分析，并根据案例分析的结果提出相应对策。

关键词：职务侵占；内部控制；销售岗位

目前学术界多从法律角度分析职务侵占行为，主要研究如何定罪以及如何定义“利用职务便利”等。职务侵占罪虽然是一种法律罪名，但也属于一种员工舞弊行为。因此不仅可以从法律的角度对其进行研究，也可以从反舞弊和内部控制的角度进行分析。

一、职务侵占行为的简介

（一）法律定义角度。h《中华人民共和国刑法》规定：职务侵占罪是指公司、企业或者其他单位的人员利用职务上的便利，将本单位财物非法占为已有，且数额较大的行为。

（二）主体角度。职务侵占罪主体的涵盖范围较为宽泛，几乎包含了企业、单位中除公务人员之外的所有人员。职务侵占罪在主体上明显区别于贪污罪，贪污罪的犯罪主体是国家公务人员。由于犯罪主体不同，法律对民营企业和国有企业中相似舞弊行为的定罪也不同。这也是民营企业中职务侵占罪比例明显高于国有企业的原因之一。

（三）舞弊手段角度。区别于其他形式的舞弊行为，行为主体在职务侵占过程中必须利用职务带来的权利或者职务带来的其他便利条件进行舞弊。民营企业中常见的职务侵占手段有：隐瞒收入、利用制度或管理漏洞、虚构业务支出等。[1]随着技术和行业的变化，职务侵占的手段也在不断演变和发展，出现了利用信息技术进行舞弊的行为。

二、大数据看职务侵占行为的现状

（一）职务侵占行为给企业带来了严重的损失。星瀚律师事务所的《2018年企业员工职务侵占犯罪大数据研究报告》（下文简称《职务侵占大数据报告》）显示，在统计的870个案件中，2018年企业被职务侵占的总金额高达10.44亿元，单个案件平均侵占金额为120.73万元，而最高金额则达到了惊人的7258.2万元。

（二）民营企业和销售岗位受职务侵占影响最为严重。星瀚律师事务所的《职务侵占大数据报告》显示，在被侵害的企业中，民营企业占比达到惊人的73%，而国有企业只占比7%。除去犯罪主体不同之外，造成企业之间数据悬殊的主要原因是：由于缺少法律法规约束和上级部门监督，民营企业内部的制度和管理存在较多漏洞，为职务侵占行为的产生提供了机会。该报告还显示，在统计的950条职务侵占的岗位信息中，销售岗位占300条，约占总体的31.6%。另外，销售岗位的高发性并不局限于单个行业。据统计，无论是在制造业、批发零售业、商贸业还是租赁业，销售都属于排名靠前的职务侵占岗位。[1]因此，研究销售岗位职务侵占高发的原因具有重要的经济意义。

三、相关案例回顾

（一）山东省H公司是一家主营棉纱的民营企业。武某某是H公司业务员，主要负责江苏南通市场的棉纱销售工作。在2015年12月至2017年5月期间，武某某将部分货款占为己有，并伪造往来对账函向公司谎称棉纱购买方未结清货款，后经查明其共侵占公司货款773969.4元。2020年4月，山东省济宁市中级人民法院以职务侵占罪驳回武某某上诉，维持一审判决。武某某被判处有期徒刑三年六个月并向被害单位退赔损失773969.4元。

（二）刑事裁定书的证词表明了山东H公司的销售模式。一是武某某代表该公司在南通地区寻找客户并签订合同。二是业务员武某某向公司订货并提供货物的型号、数量，但并不提供客户的信息和联系方式。三是公司派出司机将货物运送到南通。武某某在司机携带的发货单上签字确认。发货单作为收到货物的凭证，由司机带回公司并妥善保管。四是业务员武某某负责向客户催收货款，并用个人银行账户接收货款。五是公司以对账函和电话联系的方式向武某某催收货款。

四、案例分析

（一）忽视职务分离。销售人员代收货款制度是导致H公司职务侵占行为产生的直接原因。《企业内部控制应用指引第9号———销售业务》第十条中明确规定，由财会部门负责办理资金结算并监督款项回收。如果由财会部门负责收取货款，资金将不必再由销售人员中转，舞弊行为也不存在发生的条件。从内部控制角度看，销售人员代收货款违背了不相容职务分离原则。不相容职务分离原则是指在经济业务处理过程中，仅由一人办理很容易产生漏洞和弊端的两项或两项以上的职务，其核心思想是“内部牵制”。[2]企业通过确立不相容职务分离制度使得不同岗位的人员之间互相约束、互相牵制、互相监督，进而达到控制风险的目的。销售和收款属于不相容职务，因为销售人员代收货款容易引发隐瞒交易或侵占货款等舞弊行为。在销售环节中，职务分离是管理者必须要引起重视的控制手段。因为销售环节错综复杂，涉及到合同、收款、保管、发货等一系列不同业务。如果缺少必要的制度约束，销售人员兼管其中任何业务都可能导致舞弊发生。例如，一名销售人员有权独自撰写并签订合同，那么可能出现私收回扣、阴阳合同等行为。案例启示民营企业应当提高对销售环节不同职务之间关系的认识，在设计业务流程和岗位职责时贯穿职务分离原则。

（二）岗位过度授权。H公司违背授权控制中“适度授权”原则是导致职务侵占行为产生的原因之一。内部控制中的授权控制可分为常规授权和特别授权，并遵循“不可越权授权、适度授权”等原则。其中适度授权是影响控制效果的关键原则。因为如果授权程度过低会影响决策的及时性和工作的积极性。而授权程度过高则会导致员工滥用权力，使得公司利益受损。H公司授予销售人员签订合同、收取货款、联系客户等诸多权力，但缺少配套制度来约束权力使用。实际上，H公司已经从管理者被架空成为货物的生产者，失去了管理销售业务的主动权。主要有两种原因导致销售岗位出现过度授权的情况：一是中小民营企业过分依赖销售。对于中小企业来说，其生产技术和产品质量通常并不具有明显的竞争优势，只能依靠降低价格和销售手段来提高业绩。过分依赖销售的情况容易导致管理者给予销售人员更多的权利。二是管理者缺少风险意识。部分民营企业家主要依靠个人经验来管理公司，对于内部控制和公司治理理论还未能接受。缺少内部控制知识导致管理者缺少防范潜在风险的意识，在分配权力时只注重成本与效益。案例启示民营企业应当考虑如何确定销售岗位的最优授权，以达到权力约束和销售业绩的最佳平衡点。

（三）缺少信息沟通制度。《企业内部控制基本规范》指出信息与沟通是企业及时、准确地收集、传递与内部控制相关的信息，确保信息在企业内部、企业与外部之间进行有效沟通。信息是指企业通过手工信息系统或现代信息技术识别、获取、处理和报告的信息，并根据来源分为内部信息和外部信息。沟通根据对象也可以分为内部信息沟通和外部信息沟通。[3]良好的信息与沟通制度可以提供及时、有效的内部信息和市场信息，主要为管理层和治理层的决策质量提供合理保证。但不可忽视的是，信息与沟通制度也具有一定的反舞弊作用。一方面，企业内部完善的信息沟通机制要求员工必须及时向上反映经营产生的信息，使得管理层能够及时、全面地监控日常经营活动。另一方面，企业外部的信息沟通机制使得管理层加强与客户、供应商等利益相关者的联系，可以及时核对交易信息的准确性。信息沟通机制能够有效地减少信息的不对称性，提高经营活动和交易的透明度，有助于及时发现舞弊行为。H公司如果能够加强与客户的信息沟通，就能够及时掌握货款支付情况，不会出现销售员利用伪造的往来对账函来拖欠货款的情况，大大缩短发现舞弊的时间。由于销售人员与外界接触频率更高且存在销售人员单独接洽客户的情况，使得销售岗位的信息不对称几率也高于其他岗位，因此民营企业应当重视销售岗位的信息沟通制度。

（四）缺少企业文化。除了制度和管理的漏洞之外，销售人员的错误思想也是诱发职务侵占行为的原因之一。作为创造企业利润的重要力量，销售人员在给企业带来巨大利益的同时，也容易产生获得利益较少的思想。如果长期缺少约束和开导，员工内心很容易产生不满。企业文化可以有效抑制这种心理，达到反舞弊的效果。企业文化是指企业在生产经营实践中逐步形成的、为整体团队所认同并遵守的价值观、经营理念和企业精神，以及在此基础上形成的行为规范的总称。[4]一方面，企业文化建设可以增强员工的诚信观念、提高其道德水平，从源头遏制其欺诈和舞弊的想法。另一方面，企业文化可以树立员工正确的价值观，使得员工的自身价值在一定程度上和企业价值相融合，缓解个人利益与企业利益的冲突。案例中武某某如果能够得到文化的约束，其挪用货款行为发生的几率可能更低。销售人员的错误思想启示管理者应当重视企业文化在反舞弊方面的作用。

五、预防销售岗位职务侵占的建议

（一）加强内部控制学习。和国有企业不同，民营企业的内部控制建设主要依靠管理者的主动性，而缺少法律法规强制要求和上级部门监督等外部压力的推动。管理者的主动性主要来自于其对内部控制的认知程度。因此，要想推动内部控制建设，企业家首先要加强相关知识的学习与交流。从内部和外部两个角度着手：一是从内部角度来说，企业可以根据自身的需求和规模，招聘一批具有专业水平的内部控制人才。管理者可以和内部控制人员多接触，听取其对当前企业内部控制的看法，在交流和讨论中提高自身的内部控制素养。另外，如果内控的建议在实践确实起到一定的作用，正所谓“事实胜于雄辩”，管理者对内部控制重要性的认识将有明显改善。二是从外部角度来说，管理者可以邀请内控方面的学者或专家，以讲座或案例讲解的方式进行学习。通过上述方法，管理者可以切实了解内部控制的发展趋势和提高风险意识，为今后的决策和制度建设提供理论基础。

（二）完善销售岗位权责控制。一方面，企业结合自身实际情况，至少在收款、发货方面需要严格贯彻不相容职务分离的原则：一是明确规定销售人员不得直接收取货款、不得兼记会计部门销售收入账和应收账款账。同时财务部门可以鼓励客户使用银行转账、支付宝转账等线上付款方式，避免销售人员接触现金货款。二是销售人员不得兼管发货和仓储保管，发货和提货必须有严格的授权审批制度。由于职务分离制度会增加人工成本，因此在设计制度时除了参考内部控制相关文件之外，企业尤其要考虑制度带来的成本与效益，灵活设计销售与合同、开票等业务的职务分离制度。另一方面，严格设计销售环节的授权审批制度。企业可以参照《企业内部控制基本规范》《中华人民共和国合同法》等法律法规对销售环节潜在的舞弊风险进行评估，根据风险评估的结果，并秉承“简洁、适度”的原则进行授权审批制度的设计。适度原则是指综合考虑销售模式、业务需求等因素，给予销售人员适度的权力，例如对驻外的业务员可以根据业务需要给予更多的权利。简洁原则是指审批制度不应当过于繁琐，因为繁琐的审批制度会降低企业的运营效率，增加制度产生的成本。随着外部环境和销售模式等情况改变，内部控制制度需要做出相应调整。因此企业必须具备一定的监管能力，可以聘请专业的内部审计人员或由管理者自身兼任，对销售岗位的权责控制的执行情况进行有效监督。

（三）完善信息沟通制度。针对反舞弊的信息沟通制度可以分为内外两个方面：一是针对内部，企业应根据经营活动和组织结构合理设计信息收集机制，收集经营活动产生的各类信息，例如销售活动产生的合同、出库单、发货单、发票等信息。企业根据自身规模可以考虑采用信息技术建设信息沟通制度。员工将经营活动产生的信息及时录入系统，既可以提高信息向上传递的速度，也可以减少有用信息被层层过滤的可能性。但企业在采用信息技术的同时，也应当重视建设相应的控制。企业应对系统的数据输入和数据访问的权限、系统的日常维护和更新做出严格规定，避免出现技术舞弊行为。[3]二是针对外部，企业应对客户的基本信息和联系方式进行存档，并在销售业务完成后对客户进行回访。回访主要有两个目的：一是核对业务信息是否与系统录入的信息一致；二是向客户了解销售人员的服务态度和销售行为是否规范。

（四）建设企业文化。企业可以从三个方面建设企业文化：一是定期组织销售人员学习法律法规和企业内部控制制度，培育销售人员诚实、守法的价值观。二是以长期投资的态度对待销售人员。有些企业为了追求利益，将员工的福利待遇、任职时间和销售业绩严格关联，解聘一段时间内业绩惨淡的员工。这样“流水营式”的做法势必会导致企业对员工削减福利、减少培训等。虽然这种做法可以在一定程度上削减成本，但是大大降低了员工的归属感。企业可以指导员工建立科学的职业规划、倾听员工的诉求和建议，将员工的个人价值和企业价值相融合。有研究显示，如果员工形成归属感，就会对企业采取积极的态度和行为。[5]三是管理者应给予员工更多的关心，努力形成温暖、和谐的企业氛围。由于销售人员日常工作比较辛苦，有条件的公司可以适当提高员工福利，如视情况提供带薪休假、团建活动等。对于收入较低或遭遇突发事件的员工予以经济上的适当援助和心理上的关心，减少突发舞弊行为发生的风险。本文以H公司的案例为基础，从内部控制角度分析了销售岗位出现职务侵占行为的部分原因。由于研究方法的局限性，文中罗列的原因不够全面。但随着职务侵占行为不断推陈出新，相关研究也必将与时俱进。

作者:周文韬 单位:南京审计大学