审计失败论文
审计失败论文范文第1篇
一、审计失败的原因探析
所谓审计失败，是指注册会计师发表与所审计的会计报表实际情况不相符的审计意见。导致审计失败的原因很多，归纳起来主要有以下几个方面：
(一)会计报表的不真实表达
会计报表的不真实表达可能来自企业的错误或舞弊，或者二者兼而有之。其中，错误是指会计报表中存在的非故意的错报和漏报。主要包括三个方面：(1)原始凭证和会计数据的计算、抄写错误；(2)对事实的疏忽和误解；(3)对会计政策的误用；等等。而舞弊是指管理人员和员工为达到获取非法利益的目的，蓄意粉饰会计报表，导致会计报表严重失真。通常包括：(1)伪造、变造记录或凭证；(2)侵占资产；(3)隐瞒或删除交易事项；(4)记录虚假的交易或事项；(5)蓄意使用不当的会计政策；等等。
(二)企业发生经营失败
经营失败是指企业由于经济萧条、决策失误或同业竞争等，无力归还借款，或无法达到投资人期望的收益。企业当局是经营失败的责任人。在市场经济充满风险和不确定性的外部环境中，企业出现经营失败时，判断注册会计师是否应该承担法律责任的唯一标准，是看注册会计师的执业行为是否遵守了《独立审计准则》等职业规范。注册会计师只对因审计失败给委托单位和有关利益方带来的损失承担法律责任，不对企业的经营失败负责。
(三)审计报告的不真实表达
审计报告的不真实表达，通常来自注册会计师的过失或欺诈。过失是指注册会计师在执行审计过程中没有遵守《独立审计准则》的要求。按其没有遵守的程度可分为一般过失和重大过失。主要原因有：(1)职业道德素质低下；(2)专业胜任能力不够；(3)对客户经营情况了解不够；(4)审计程序不妥；等等。欺诈又称注册会计师舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为，即明知企业的会计报表有重大错误、漏报，却加以虚伪地陈述，出具无保留意见的审计报告。
无论过失还是欺诈，都是由于注册会计师没有严格遵守《独立审计准则》的要求而形成错误的审计意见，给报表使用者造成损失，这才是审计失败，注册会计师应承担法律责任。另外，注册会计师未能履行业务约定书的要求，如未能在约定的日期内提交审计报告，也要承担违约责任。
二、审计失败的影响
审计的经济后果主要通过审计报告等载体体现出来，也就是说，审计报告的使用者会利用审计意见的不同表述考虑其决策行动，包括投资信贷等经济决策和审计师的选择等。审计失败的发生，首先影响的是审计信息使用者的决策行为，并在总体上制约市场运行效率和社会资源的配置效果。当然，审计失败也会殃及会计行业的生存和健康发展。
(一)对事务所本身的影响
1.声誉。审计也是一种产品，也存在着市场竞争，其存在的关键是审计产品的质量，而声誉则是审计产品质量的重要标志之一。如果一旦审计失败发生，有可能严重影响事务所的声誉。这种受损的声誉不仅对事务所的现实市场产生极大的负面影响，而且会使其散失潜在市场。
2.业务。有远大目标的会计师事务所都希望能获得有较高利润率的持续发展机会，这就需要将有限的资源在新老客户之间进行分配，取得平衡，在维护与老客户关系、努力满足其需求的基础上，也会注意将服务重点放在可识别的潜在客户身上，努力使一般性的客户发展为固定的客户进而成为有力的支持者，最终成为公司和服务产品的拥护者，成为公司的业绩支撑点。但是，审计失败的产生将使客户利益受损，其忠诚度呈“下阶”趋势，其良好的关系无法长久地维持。
3.存在性。审计失败的产生，可能导致法律诉讼，对事务所的存在产生直接的威胁。
(二)对社会的影响
1.决策失误。传统经济学曾假定所有市场的参与者都拥有完全的信息，然而事实上，由于审计失败使审计信息质量不理想，市场参与者一般都处于不完全信息和不对称信息的状态之中，信息供给和拥有越不完全，不确定性的程度和风险就越大，决策失误也就越多。
2.控制失灵。用委托理论来分析，委托关系确立后，委托人为使自己的效用最大化，通过建立审计机制来控制人的行为，以防人采取“偷懒”等方式损害人的利益。由于审计失败，使委托人不能借助于信息全面地观察企业的状况，并使人有条件和可能利用私有信息采取某些损害委托人的行动；由于审计失败，使委托人无法借助于财务指标来衡量和评价人工作的主观努力程度，人有可能“偷懒”或“规避责任”；由于审计失败，处于企业外部的委托人，常常不能有效地鉴定信息的供给质量，使人可能会利用虚假的信息“欺骗”委托人，损害委托人的利益；等等。这种控制失灵的现象同样存在于企业内部各层级之间的关系中。
3.评价失公。公平、公正、公允是业绩评价的基本要求，而业绩评价的公正性又取决于所依据的信息数量和质量。由于审计失败，各种业绩指标就会失去与经营者履行经管责任之间的相关性，从而使评价失公。
4.市场失效。导致市场效率差别的原因之一，是证券市场价格反映信息的充分程度，而这又与企业信息和外部信息的供给数量和质量有关。可以说，在不考虑宏观环境信息的情况下，企业内部信息(审计后)披露越充分，信息公开的程度越大，少数人获取“内幕信息”或私有信息进行交易的机会就越小，证券市场效率也就越高，反之，则越低。
总之，由于审计失败，在很大程度上导致社会经济利益分配失公和失效，导致社会经济秩序的紊乱和无序，最终损害了市场经济的有序性。
三、规避或减少审计失败的措施
(一)审计师的聘用要与个人财富及声誉挂钩
根据风险不对称原理，一个有效的市场必须实行某种“歧视政策”，将审计师的聘用与个人财富及声誉挂钩，这对一些人来说，回报率和风险会偏离正常的线性正比关系。例如，一笔业务做成功的概率是P，报酬是A，惩罚是B。一个缺乏资金和良好声誉的审计师的期望收益＝AP+(1-P)×0＝AP；但一个具有雄厚资金且拥有良好声誉的审计师的期望收益＝AP-(1-P)×B。前者显然大于后者，因为前者根本不用担心罚款，他付不起，同时也不会因为声誉下降而受损。而没有了这些后顾之忧，他承担风险作出败德行为的可能性就会大大增加。所以，这种歧视性的政策看起来虽然不合理，但对审计师市场的长期健康发展却是有利的。
另外，在上面的分析中，我们假定审计师的审计失败会通过其声誉的降低而导致其部分损失，那么，在实际中这种声誉机制也应该落到实处。必须使审计师认识到，一次审计失败就将导致其声誉剧减。对此，行业管理部门每年公布审计失败案例，将有关审计师予以曝光就是一个良好的办法。因此，在减少或规避审计失败的问题上，加强行业监管是极为重要的。
(二)市场竞争机制的约束
通过激励机制的设计来解决审计失败问题有一定效力，但这种激励机制的运作还需要委托人对人的管理有监督的兴趣，并且各个分散的股东能够无成本地联合起来形成股东集团的共同意志。在现实中，能够代表股东利益的经济主体一般设定为董事会。由于所有权与控制权的分离，公司控制权往往是由管理者所操纵，并形成对董事会控制的局面，而股东往往成为公司的“过路客”，进一步使股东对某一特定公司的管理进行监督缺乏兴趣。在股权极端分散的情况下，股东要想通过董事会利用激励机制来直接约束审计师的行为，就显得十分软弱。此外，激励机制还要求审计师的鉴证服务投入是可观察的，委托人可根据审计师的反映函数来确定报酬比率。但是实际的审计活动中，审计师的投入是难以准确观察到的，因为私有信息、不可观察投入以及信息非对称性是客观存在的，从而限制了激励机制的作用。在这种情况下，市场竞争的间接约束就显得尤为重要。
(三)加强事务所内部的质量控制
首先要签定审计委托书，取得管理当局声明书，对注册会计师和客户的责任、业务的性质、范围等予以明确。其次，要正确地运用分析性复核程序。在计划阶段，注册会计师需对企业所提供的会计报表及其他有关的资料进行分析性复核，以了解企业的业务经营情况，研究具有潜在风险的审计领域，规划审计工作所需时间、人员，确定经济业务和各会计科目实施符合性测试的范围等；在具体实施阶段，注册会计师亦需通过实施分析性复核收集一定的审计证据，以发现尚需进一步检查的事项；在审计完成阶段，注册会计师应对会计信息全面地实施分析性复核程序，以评价局部的审计结论和拟形成的审计意见的正确性。第三，要恰当地记录审计工作，编制良好的工作底稿；收集充分的证据，恰当地评价证据；分配审计资源于高风险的审计领域，确保识别所有的重大错报和漏报：对审计工作底稿实行三级复核制度，对重大问题实行报告制度。
(四)选择和保持客户时需慎重
注册会计师在接受委托之前，应采取与前任注册会计师联系等程序，评价客户管理高层的品格。一旦发现其缺乏正直的品格，应当尽量拒绝接受。对于陷入财务困境的客户要尤为注意，历史上就曾出现有财务危机的公司比没有财务危机的公司较容易虚报收入和隐瞒需在财务报告中披露的事实的事例。一旦判断客户陷入财务困境，最好考虑拒绝接受这类客户；若无法拒绝，则应提高审计费用，执行较为详细的审计，以降低审计失败的风险。
审计失败论文范文第2篇
关键词：审计失败思考原因对策
何为审计失败，顾名思义，审计失败就是指审计人员未能发现财政、财务收支及财务报表中的虚假不实，未能在企事业单位经营活动中通过系统、规范审计方法评价和改善组织的风险管理、组织经营而出具或披露了审计意见，由此引起审计争议，导致审计形象的失败。近二十多年来，随着我国审计事业的迅速发展，审计失败的案件屡屡发生，给审计机构、企业和社会造成巨大的损失，审计失败的问题也引起了审计理论与实践研究界的高度关注。本文试从审计失败的本质谈起，着重论述笔者对审计失败形成的原因及其规避措施的一些看法与对策，希望在进一步完善我国现有的审计监督体系，杜绝虚假会计信息披露泛滥有所裨益。
一、审计失败的本质剖析
审计失败的本质具体讲涵概以下三方面内容：首先，审计失败的结果是错误的审计意见，而这一结果是因为审计人员未能正确遵循审计准则的具体要求而造成的。这就与审计风险划清了界限：如果审计人员正确地遵守了审计准则，但仍然提出了错误的审计意见，这种情况就属于审计风险的范畴。可见，审计失败与审计风险的重要界限在于审计人员是否在审计过程中正确遵守了审计准则。
其次，审计失败的产生并不取决于企事业单位是否发生了经营失败。企事业管理当局是经营失败的第一责任人，当企事业经营出现失败时，审计人员的执业行为是否遵守审计准则和职业规范是判断审计失败的唯一标准。因此，企事业发生经营失败时，审计失败可能发生，也可能不发生。
最后，从理论上讲，审计失败还包括：被审计单位的会计报表实际是合法公允的，但由于审计人员执业行为的瑕疵导致其发表了否认会计报表公允性的审计意见。当然，在实践中由于被审计单位对于不利事件的敏感性，这种情况较容易被觉察并得以及时纠正。
二、审计失败产生的原因
是否造成审计失败的决定性因素是审计人员的执业行为。不论被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度如何，如果审计人员缺乏应有的职业关注、没有相应的执业能力、没有进行必要的实质性测试，最终出具了与事实不符的审计意见，就属于审计失败。但是，被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度对审计人员执业判断、方法手段、能力要求等方面的影响不容忽视，它直接影响到审计人员正确执行审计准则的难度，从而间接地与审计失败相关联。下面将从审计主体和审计客体两个角度出发阐述审计失败的原因。
（一）审计主体方面的原因2、审计人员的过失行为。过失是指审计人员在执行审计业务时，没有完全遵循或完全没有遵循独立审计准则的要求执业，而出具不实审计报告的行为。它往往是审计人员未能保持审计工作应有的职业谨慎态度，未能严格遵循审计准则的要求，未能对被审计单位的内控制度、审计的重要性和审计风险进行有效的评估，未能恰当地运用审计程序获取审计证据，未能严格执行工作底稿的三级复核制度等诸多方面因素造成。这些应该做而未做的后果是审计报告严重失真。如：深圳中天勤会计师事务所的注册会计师在对银广夏的应收帐款进行审计时，不仅询证函的寄发与回收让被审单位经手，而且对于取得的回函也未作必要的分析；对于无法执行函证程序的应收帐款，注册会计师在运用替代程序时，未能取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部证据便确认公司的应收帐款；此外未能有效执行分析性测试程序，在银广夏2000年度主营业务收入大副增长的情况下生产用电的电费却降低的情况没有发现或报告。诸如此类的问题还有很多，问题都出在疏于对审计准则的执行，在专业胜任能力方面存在重大过失。
3、审计方法方面的缺陷。从审计方法来看，审计人员过度依赖于被审单位的内部控制制度测试及内部审计结果。内审和内控制度测试固然是审计的重要环节，但是内控制度的运行受到单位管理的局限，特别是当被审单位的内控制度较差，会计信息失真时，内部审计本身就意味着错误与失败。另一方面，审计在采用传统的统计抽样方法下，具有一定的机械性和风险性，当取证采样存在不同或不均衡，特别是当样本情况复杂或遇到新的问题时，容易影响到审计结果的准确性，从而导致审计失败。
审计失败论文范文第3篇
关键词：审计失败；思考；原因；对策
何为审计失败，顾名思义，审计失败就是指审计人员未能发现财政、财务收支及财务报表中的虚假不实，未能在企事业单位经营活动中通过系统、规范审计方法评价和改善组织的风险管理、组织经营而出具或披露了审计意见，由此引起审计争议，导致审计形象的失败。近二十多年来，随着我国审计事业的迅速发展，审计失败的案件屡屡发生，给审计机构、企业和社会造成巨大的损失，审计失败的问题也引起了审计理论与实践研究界的高度关注。本文试从审计失败的本质谈起，着重论述笔者对审计失败形成的原因及其规避措施的一些看法与对策，希望在进一步完善我国现有的审计监督体系，杜绝虚假会计信息披露泛滥有所裨益。
一、审计失败的本质剖析
审计失败的本质具体讲涵概以下三方面内容：首先，审计失败的结果是错误的审计意见，而这一结果是因为审计人员未能正确遵循审计准则的具体要求而造成的。这就与审计风险划清了界限：如果审计人员正确地遵守了审计准则，但仍然提出了错误的审计意见，这种情况就属于审计风险的范畴。可见，审计失败与审计风险的重要界限在于审计人员是否在审计过程中正确遵守了审计准则。
其次，审计失败的产生并不取决于企事业单位是否发生了经营失败。企事业管理当局是经营失败的第一责任人，当企事业经营出现失败时，审计人员的执业行为是否遵守审计准则和职业规范是判断审计失败的唯一标准。因此，企事业发生经营失败时，审计失败可能发生，也可能不发生。
最后，从理论上讲，审计失败还包括：被审计单位的会计报表实际是合法公允的，但由于审计人员执业行为的瑕疵导致其发表了否认会计报表公允性的审计意见。当然，在实践中由于被审计单位对于不利事件的敏感性，这种情况较容易被觉察并得以及时纠正。
二、审计失败产生的原因
是否造成审计失败的决定性因素是审计人员的执业行为。不论被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度如何，如果审计人员缺乏应有的职业关注、没有相应的执业能力、没有进行必要的实质性测试，最终出具了与事实不符的审计意见，就属于审计失败。但是，被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度对审计人员执业判断、方法手段、能力要求等方面的影响不容忽视，它直接影响到审计人员正确执行审计准则的难度，从而间接地与审计失败相关联。下面将从审计主体和审计客体两个角度出发阐述审计失败的原因。
（一）审计主体方面的原因
1、审计人员对被审计单位的经济业务活动和会计信息处理过程缺乏充分了解。财务活动是经济活动的货币表现，财务活动中的舞弊行为无疑是为了掩饰经营活动的虚假性和违法性，被审计单位的财务数据一般讲本身不存在问题，除非技术上的低级错误，但是其反映的内容是否真实？又是通过怎样的程序出笼？因此，审计人员如果不熟悉被审计单位的业务活动和会计信息处理程序，仅限于有关的会计资料，是很难查清问题的。据有关部门调查，当被审计单位存在以下情况时出具虚假财务报告的可能性极大。（1）被审单位存在严重舞弊行为或违法现象；（2）被审单位存在决策失误并由此带来一定损失；（3）被审单位业务量大，经济业务复杂；（4）被审单位会计核算程序复杂，有大量关联方交易；（5）被审单位存在财务危机等。由此可见，不充分了解被审单位的经济业务活动和会计程序，就首先意味着审计不到位，审计证据搜集不充分，对虚假的财务报告也就无从查起。
2、审计人员的过失行为。过失是指审计人员在执行审计业务时，没有完全遵循或完全没有遵循独立审计准则的要求执业，而出具不实审计报告的行为。它往往是审计人员未能保持审计工作应有的职业谨慎态度，未能严格遵循审计准则的要求，未能对被审计单位的内控制度、审计的重要性和审计风险进行有效的评估，未能恰当地运用审计程序获取审计证据，未能严格执行工作底稿的三级复核制度等诸多方面因素造成。这些应该做而未做的后果是审计报告严重失真。如：深圳中天勤会计师事务所的注册会计师在对银广夏的应收帐款进行审计时，不仅询证函的寄发与回收让被审单位经手，而且对于取得的回函也未作必要的分析；对于无法执行函证程序的应收帐款，注册会计师在运用替代程序时，未能取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部证据便确认公司的应收帐款；此外未能有效执行分析性测试程序，在银广夏2000年度主营业务收入大副增长的情况下生产用电的电费却降低的情况没有发现或报告。诸如此类的问题还有很多，问题都出在疏于对审计准则的执行，在专业胜任能力方面存在重大过失。
3、审计方法方面的缺陷。从审计方法来看，审计人员过度依赖于被审单位的内部控制制度测试及内部审计结果。内审和内控制度测试固然是审计的重要环节，但是内控制度的运行受到单位管理的局限，特别是当被审单位的内控制度较差，会计信息失真时，内部审计本身就意味着错误与失败。另一方面，审计在采用传统的统计抽样方法下，具有一定的机械性和风险性，当取证采样存在不同或不均衡，特别是当样本情况复杂或遇到新的问题时，容易影响到审计结果的准确性，从而导致审计失败。
（二）审计客体方面的原因
1、审计对象、范围的拓展，致使审计风险增大，审计失败的概率增加。被审单位的经济业务随市场经济的不断拓展，会计客体方法会日趋复杂，特别是受知识经济及信息化网络化的发展影响，大量的智力密集型企业，如“网上公司”、“模拟公司”等虚拟实体的兴起，在一定程度上拓展了被审实体的范围，也增加了相应的审计内容，如人力资源审计、非财务报表信息审计、企业购并审计、跨国业务审计等新内容，都以不同程度拓展了审计内容，增加了审计难度。增加了审计失败的可能性。
2、被审计单位会计报表表述不实，增大了审计风险，审计失败的概率增加。会计报表表述不实主要有两种：错误和舞弊。从我国证监会的处罚公告中可以看出，绝大部分审计失败都存在上市公司蓄意财务舞弊。我国上市公司质量大多不高，为了达到上市的要求，以及上市后为了能够配股、增发新股，财务舞弊成了达到目的的捷径。另外，政府过多的干预行为，如证券市场准入审批制、调动政府资源进行“救市”等，使得虚假会计信息得以长期存在。国家会计学院诚信教育课题组作了一次问卷调查，从回答的问卷统计中，形成假帐的主要因素排位是：“政府领导要政绩”为第一因素，占48%；“企业领导要政绩”为第二因素，占36%；“会计人员要饭碗”为第三因素，占9.33%；“注册会计师要钞票”排在第四因素，占6.67%。从问卷调查可以看出形成假帐的主要因素并不在于会计人员和审计人员方面，而是在于政府和企业的领导官员。
三、审计失败的防范措施
基于对上述审计失败的本质与原因的分析，防范审计失败的发生应从审计主体和审计客体两个方面综合考虑，既要加强审计主体自身的“抗失败”能力，又必须针对不同审计客体的不恰当行为保持高度警惕。根据这样的原则，笔者认为，审计人员防范和减少审计失败的有效措施可以归结为以下几个方面：
一是要审计人员提升自身的业务能力，尤其是具备现代化的审计业务能力是规避审计失败的基本前提。审计的执业环境是不断变化发展的，社会对审计人员的专业胜任能力和执业水平的要求也是不断变化发展的。审计人员必须不断掌握和运用相关的新知识、新技能和新法规，才能满足执业的要求，保证执业质量。更不用说现有的审计人员执业能力参差不齐，有的本身就存在能力不足的情况。很难想像，一个业务水平低的审计人员能够在其领导与组织的所有重大、复杂的审计事项中完全避免审计失败。
二是要完善公司治理结构，尤其是创造良好的审计人员执业环境是规避审计失败的基本条件。在我国目前的法律框架下，决定公司内部审计人员聘任的是公司股东大会。审计人员的作用是向投资者公开披露审计报告，作为沟通上市公司管理当局与投资者之间的栋梁，同时是约束公司管理当局行为的一种有效监督机制。由于上市公司的股权集中、国有股东缺位问题，导致上市公司存在较为严重的内部人控制现象，股东大会往往流于形式，审计师事物所聘任与解聘实际上也是由公司内部管理层来决定。这种不合理的公司治理结构致使审计师事务所不能代表所有投资者、特别是中小投资者的利益出具审计意见。在这种情况下，如果审计人员说“不”，就可能被解聘，事物所为了保住市场份额，就只好降低质量。因此，审计质量的提高决不是单靠审计行业自身就能解决的，一个健全有效的公司治理结构能为审计人员审计提供良好的执业环境，从而减少审计失败的发生。
三是要加强行业监督与指导力度，尤其是加大对审计人员败德行为的惩罚力度是规避审计失败的重要措施。改革和创新行业监管，通过严厉的处罚，让审计人员对其败坏执业道德行为承担巨大压力和风险成本，可以减少欺诈的可能性，也是控制审计失败发生的重要制度措施。必须让审计人员意识到，一旦违规造成重大损失就要追究其民事赔偿责任，直到其倾家荡产，以遏制其造假的动机，增强风险意识。
审计失败论文范文第4篇
一、文献回顾与评价
随着我国审计市场的竞争日益加剧、审计师法律责任的不断提高，面临强制审计的内容扩大，即必须同时进行财务报表审计和内部控制审计（以下简称“整合审计”），以及客户数量的增多、高额审计成本和审计质量等多重约束的会计师事务所，必须在追求盈利最大化和高质量之间进行权衡。虽然，无论社会公众还是会计师事务所都无法准确衡量审计质量，从而加剧了审计成本和审计质量之间的冲突（Power，2003），但是人们却可以准确计量审计成本并将其与目标成本比较，而且还可以进一步细化为成本动因，从而使会计师事务所对每一个具体的审计任务都规定了严格的审计时间，这就是审计时间预算。
在目前的审计环境下，时间预算不仅无处不在，而且是会计师事务所进行审计质量管理一个非常重要的工具。时间预算压力是导致审计判断绩效下降的首要因素，也可能导致注册会计师产生与工作相关的压力并导致一些威胁审计质量的不道德行为（Kelley & Margheim，1990；Otley & Pierce，1996），这种不道德行为进而会对其个人的职业发展和事务所声誉带来损害，从而增加审计失败的可能性并增加会计师事务所的风险暴露，甚至陷入困境（Coken（美国注册会计师委员会）报告，1978）。近60％的审计师承认曾经提前终止过审计程序，也降低了审计工作的标准、违背了审计准则并引发了不道德行为（Rhode，1978）。Willett & Page（1996）发现大量的审计师承认通过不道德的方法加快测试程序，也没有完成测试报告样本中的所有项目；36%的参与者认为审计报告的时间预算非常紧张，很难完成或根本不能完成，56%的参与者认为其根源就是时间预算压力，因为如果不低报时间，几乎没有或从来没有能够满足时间预算（Pierce & Sweeney，2004）。Soobaroyen & Chengabroyan（2005）研究了发展中国家（毛里求斯）的会计师事务所的时间压力以及不道德行为，结果发现：87%的参与者认为时间预算压力越来越紧张，71%的参与者认为时间预算压力阻碍正常审计程序的进行，73%的参与者认为时间预算压力导致审计质量下降。近52%的参与者认为只有通过相当的努力才能完成或很难完成时间预算，25%的参与者认同或强烈认同存在审计师提前终止审计程序的行为。77%的参与者认同审计师把工作带回家并且不报告这些时间，90%的参与者认为时间预算在绩效评价时非常重要。由于时间限制，审计师更多地依赖记忆而非审计工作底稿，但记忆往往是有偏见的（Wilks，2002），进而导致审计判断发生偏差。即使上司增加对下属的体谅程度、指派下属工作的结构合理、上司和下属都拥有非常高的素质等都无法减轻时间压力的影响。另外，时间压力还与审计师因对工作不满意甚至辞职存在一定关联。更重要的是，由时间压力引发的低质量的审计绩效使社会公众丧失对该行业的信任。但与上述结论相反，Malone & Robert （1996）的研究并未发现，时间压力能增加审计师不道德行为的发生。
上述国外有限的关于时间压力的研究主要针对美国等发达国家和少数发展中国家的审计市场背景进行，由于中外审计环境差异较大，若其结论运用于中国就难免需要修正。但是，国内研究时间压力与审计绩效、审计风险的文献极少。在中国，时间压力做为影响审计绩效的环境因素，其重要性可能日益上升，并且在未来会成为一个十分重要的领域（Trotman，1999）。刘成立（2008）通过对我国一个全国性会计师事务所的调查数据也发现，时间压力会导致审计师减少审计程序，低报审计时间，最终导致审计时间预算不断缩短，进而导致审计质量不高。但上述研究都未涉及每个客户审计业务内容的增加导致增加审计时间预算，以及客户数量及其变化，尤其是在一定时间内不断增加对时间压力产生的直接影响，也未研究时间压力对审计质量和审计失败发生概率的影响。王杏芬等（2008）运用我国1998年～2007年发生审计失败的上市公司数据，实证检验了审计风险与会计师事务所内外部治理（如民事赔偿机制、会计师事务所的组织形式、审计师的诚信度、客户数量、时间压力）等的关系。其研究表明：在赔偿机制完善和有限合伙制下，随着客户数量的增加，时间预算压力不断增强，审计风险不断上升。目前国内外研究审计时间预算、时间压力与审计绩效、审计失败之间关系的文献还极少。国外学者仅仅研究了时间压力与审计绩效之间的关系，但对二者的关系存在相反结论；同时尚未发现有时间压力与审计失败的文献。在国内，仅发现少量的关于时间压力与审计绩效、审计风险关系的经验证据，但这些研究要么是以一家事务所的问卷数据为基础，要么以发生审计失败的公司配对后进行的实证检验，还未上升到理论层面的严格证明，因此，其结论的普适性有待商榷。而今正值我国会计师事务所行业合并的第三次大浪潮，合并事务所的人员、客户、时间预算等处于磨合期，加上内部控制审计业务的全面启动，整合审计已成为新的审计形式之际，深入研究时间压力对会计师事务所审计质量的影响甚至如何规避审计失败等，都迫切需要相关的理论探索和引领。
二、时间压力下会计师事务所最优模型的建立
其一，模型构建。国内外审计实务对审计时间都有一定的严格要求，尤其是上市公司经审计过的年报必须在规定时间内披露。否则，就会受到处罚，从而给会计师事务所造成了较大的时间压力，其不得不不断调整相应的时间预算，以确保所有客户的审计任务都能按时完成。会计师事务所接受某一客户后制定审计计划时，最重要的任务就是必须保障时间预算的编制、实施和管理，以及审计师的分工与安排等科学、合理，并在实施审计工作阶段和报告阶段实时调整，以确保审计按时保质完成，同时又使审计风险保持在其可接受的范围之内。鉴于我国审计行业倡导本土会计师事务所做大做强而导致的不断合并浪潮，以及证券市场不断扩容，会计师事务所的客户数量不断增加，但审计师数量不变、审计师时限不变等趋势，因此，有必要加入审计时间限制和审计师人数的限制，建立客户数量与审计失败概率关系的优化模型，以揭示客户数量及其变化对审计失败的影响。
为了追求自身利益的最大化，会计师事务所通常会不断扩大客户资源，此时审计收入会随着客户数量的增加而增加。不过，一旦客户资源超出其时间限制和人员承受能力，包括审计风险在内的审计成本有可能超过审计收入，在达到最高收入后会逐渐下降，即二者呈倒U型关系。因此，其最优决策就是在追求价值最大化的同时，还要使审计失败的概率达到最小。假定每个客户的实际收益为随机变量｛xl，xh｝，xh、xl分别表示其实际收益的高低，且xl
沿用Beyer & Sridhar（2006）的做法，按照诚信度将审计师分为 R型和F型，由于R型审计师认为错报的成本很高，故总是如实报告；F型审计师可以从高估客户低收益的信号sl中得到收益B（B>0），故相机进行高估。审计师的诚信类型既属不受监管机制及动机影响的本质特征，又是其他人无法得到的个人信息，故令R型审计师的先验概率为?籽∈（0，1）。审计监督机制AOM（auditor oversight mechanism的缩写）以概率g∈（0，1）起作用。会计师事务所可能发生以下两种审计失败：
（1）两种审计师都可能发生的，因不完全信息或审计技术未能发现客户实际收益低（即均衡时，对i=F，R，总有q*i
（2）审计监督机制AOM失效时，F型审计师高估客户低收益信号sl导致审计失败的概率为Pr（rh∩sl/qF）=（1-?兹）（1-?籽）qF（1-g）。
王杏芬（2008）假定审计客户只要求年报审计，且都要求在次年的4月30日之前审计完毕，扣除上市公司出具年报的时间（至少需要20天），则每个客户最长的审计时间为100天。设某一会计师事务所有2y（y＞0）个审计师，正常条件下每个客户需要2个审计师审计，则n（n≥y＞0）个客户需要2n个审计师，且2n2y，即ny。如果每个审计师审计每个客户需要t（t≤100）天，则有2nt100，即nt50。同时，假定每个审计师的年均收入为10万人民币，则其每天的工资为100000÷365元。又假定会计师事务所审计每个客户的人力资本支出总和为m元，且m>0。假定会计师事务所审计质量的边际成本递增，达到某种审计质量q的总成本为q2f，则m=2y×100000÷365×t。qf2表示审计总成本与审计质量呈二次函数关系。进一步假定除人力资本m外，其他成本忽略不计，则2y个审计师同时审计2n个客户时的最优审计质量qf应满足：
MinPr（AF）=［Pr（sh∩xl）+Pr（rh∩sl/qF）］=（1-?兹）C?啄n［?籽（1-qR）+（1-?籽）（1-qF）+qF（1-g）］ （1）
Wf+n（1-?茁）Eqf-nPr（AF）Dqf-qf2（2）
s.t.2n
式中，Pr（AF）、Pr（AF/i）分别是会计师事务所及不同类型审计师审计失败的概率。C?啄n表示n个客户中有?啄个错报的客户，0?燮?啄?燮n。Wf表示会计师事务所的期初财富，E表示审计质量完美时的最高审计收费，EqR表示现实审计质量下的审计收费；审计师应得?茁Eq2，0
其二，时间压力对审计失败的影响。王杏芬（2008）还假定客户数量n为连续变量，将m=2y×100000÷365×t代入式（1）和式（2），由于n＜y，将前两式带入（2）后将其中的y替换为n，并求n的一阶偏导数，令其等于0后得到：
n*= （3）
由于n=2时，会计师事务所的审计质量会高于n=1时的审计质量，相应地，审计失败的概率也会降低（Beyer & Sridhar，2006；刘斌、王杏芬等，2008）。其结论是：随着客户数量的不断增加，导致审计时间压力不断提高，从而导致审计失败的概率不断增加。其中，均衡是指会计师事务所达到了兼顾收益最大化和风险最小化的平衡点。
其三，整合审计下时间压力对审计失败的影响。前述假定会计师事务所仅仅审计客户的财务报表，为了更贴近现实，进一步假定同一会计师事务所既审计客户的财务报表同时进行内部控制审计，即对同一客户进行整合审计。对会计师事务所而言，整合审计是两个关系非常密切的鉴证业务，既不存在独立性威胁，又可以利用知识的“溢出”效应，即直接将内部控制审计的结果用作财务报表审计内部控制测试的证据来源，至少可以省去了解和熟悉内部控制的时间。对于客户而言，可以省去寻找会计师事务所、双方谈判、审计过程中磨合的时间，还可以节省部分审计费用。无论从会计师事务所的角度，还是从客户的角度，都是最优的选择。但是，从会计师事务所时间预算的角度看，与以往相比，整合审计无疑加重了时间压力，因而也孕育着更大的审计风险。沿用模型（1）、（2）的思路，假定加入内部控制审计每个客户需要增加2个审计师，得到新模型如下：
MinPr（AF）=［Pr（sh∩xl）+Pr（rh∩sl/qF）］=（1-?兹）C?啄n［?籽（1-qR）+（1-?籽）（1-qF）+qF（1-g）］（4）
Wf+2n（1-?茁）Eqf-2nPr（AF）Dqf-nmqf2 （5）
s.t.4n
类似地，得到最优审计质量时的客户数量与审计质量、赔偿损失的关系如式（6）：
n**= （6）
由式（6）能得出比仅仅进行财务报表审计时更显著的结论，即进行整合审计时：均衡时的客户数量n**随着客户收入E的增加而增加； 随着审计质量q*f的提高和审计时间t的延长，审计客户数量和审计师人数不断减少； 均衡时的客户数量n**和审计师人数，随着审计失败Pr（AF）及赔偿额D的增加而减少。随着客户数量的不断增加和审计师人数的限制，导致审计时间压力不断提高，从而导致审计失败的概率不断增加，尤其是实施整合审计下二者的这种关系更显著。其中，均衡是指会计师事务所达到了兼顾收益最大化和风险最小化的平衡点。
三、时间压力对审计失败影响的案例分析
无论会计师事务所的规模大小，一定时间内过多的客户都会增加其审计失败的概率。但由于我国目前大部分会计师事务所的客户数量还很有限，因而整体上还不存在这种大的趋势，或者即使存在却由于数据不易得到，因而较为科学的实证研究只有留待以后进一步研究，本文仅根据一个典型案例来印证前述结论的合理性。这个最典型案例是深圳乾嘉德会计师事务所因在较短的时间内审计客户过多而被撤销，其合伙人被处罚。深圳乾嘉德会计师事务所（原深圳中喜会计师事务所）是一家仅有16名注册会计师的合伙事务所，该所内部管理混乱，质量控制薄弱，从2003年1月到2004年5月间仅仅17个月内共出具了4098份审计报告，且大量审计报告未履行必要的审计程序，因而造成了恶劣的社会影响。假定每月30天，除去周六、周日，按每月22天计算算，人均两天出具1.37份审计报告。在整合审计已成新的审计模式的时代背景下，如果同时进行财务报表审计和内部控制审计，其审计质量就更难以保障。有实证结果表明，整合审计后的会计信息质量并未有显著提高（王杏芬，2011）。一定时间内过多的客户数量和极为有限的审计师人数，尤其是超出审计师审计业务承受能力和人最起码的生理负荷能力的客户审计，长期持续下去，无疑会产生严重的审计失败甚至导致会计师事务所的毁灭。
随着客户数量的增加和审计师的相对减少，加上人的生理能力所限，会导致审计的时间压力过大，进而导致会计师事务所审计失败的概率上升。因此，在新一轮会计师事务所合并浪潮和整合审计模式下，只有通过特殊普通合伙制制度创新、民事赔偿机制给予会计师事务所及审计师更严格的违法约束、加强审计师诚信的自律性，增加审计师数量等方法，才能缓解审计师的时间预算压力，这也是降低审计失败的最佳选择。
［本文系教育部人文社会科学研究规划项目“国际化进程中本土会计师事务所品牌资源优化问题研究”（批准编号：10YJA790191）阶段性研究成果］
参考文献：
［1］刘斌、王杏芬、李嘉明：《审计公司组织形式、多客户审计与审计失败》，《审计研究》2008年第1期。
［2］刘成立：《时间压力下的注册会计师行为――来自一个全国性事务所的调查证据》，《审计研究》2008年第2期。
［3］王杏芬：《会计师事务所风险管理研究――客户组合风险视角》，重庆大学2008年博士论文。
［4］Beyer， Anne; Sridhar， Sri S. 2006. Effects of Multiple Clients on the Reliability of Audit Reports， Journal of Accounting Research， 22（1）:29-51.
审计失败论文范文第5篇
关键词：审计失败思考原因对策
一、审计失败的本质剖析
审计失败的本质具体讲涵概以下三方面内容：首先，审计失败的结果是错误的审计意见，而这一结果是因为审计人员未能正确遵循审计准则的具体要求而造成的。这就与审计风险划清了界限：如果审计人员正确地遵守了审计准则，但仍然提出了错误的审计意见，这种情况就属于审计风险的范畴。可见，审计失败与审计风险的重要界限在于审计人员是否在审计过程中正确遵守了审计准则。
其次，审计失败的产生并不取决于企事业单位是否发生了经营失败。企事业管理当局是经营失败的第一责任人，当企事业经营出现失败时，审计人员的执业行为是否遵守审计准则和职业规范是判断审计失败的唯一标准。因此，企事业发生经营失败时，审计失败可能发生，也可能不发生。
最后，从理论上讲，审计失败还包括：被审计单位的会计报表实际是合法公允的，但由于审计人员执业行为的瑕疵导致其发表了否认会计报表公允性的审计意见。当然，在实践中由于被审计单位对于不利事件的敏感性，这种情况较容易被觉察并得以及时纠正。
二、审计失败产生的原因
是否造成审计失败的决定性因素是审计人员的执业行为。不论被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度如何，如果审计人员缺乏应有的职业关注、没有相应的执业能力、没有进行必要的实质性测试，最终出具了与事实不符的审计意见，就属于审计失败。但是，被审计单位的经营状况及财务错弊的严重程度对审计人员执业判断、方法手段、能力要求等方面的影响不容忽视，它直接影响到审计人员正确执行审计准则的难度，从而间接地与审计失败相关联。下面将从审计主体和审计客体两个角度出发阐述审计失败的原因。
（一）审计主体方面的原因
1、审计人员对被审计单位的经济业务活动和会计信息处理过程缺乏充分了解。财务活动是经济活动的货币表现，财务活动中的舞弊行为无疑是为了掩饰经营活动的虚假性和违法性，被审计单位的财务数据一般讲本身不存在问题，除非技术上的低级错误，但是其反映的内容是否真实？又是通过怎样的程序出笼？因此，审计人员如果不熟悉被审计单位的业务活动和会计信息处理程序，仅限于有关的会计资料，是很难查清问题的。据有关部门调查，当被审计单位存在以下情况时出具虚假财务报告的可能性极大。（1）被审单位存在严重舞弊行为或违法现象；（2）被审单位存在决策失误并由此带来一定损失；（3）被审单位业务量大，经济业务复杂；（4）被审单位会计核算程序复杂，有大量关联方交易；（5）被审单位存在财务危机等。由此可见，不充分了解被审单位的经济业务活动和会计程序，就首先意味着审计不到位，审计证据搜集不充分，对虚假的财务报告也就无从查起。
2、审计人员的过失行为。过失是指审计人员在执行审计业务时，没有完全遵循或完全没有遵循独立审计准则的要求执业，而出具不实审计报告的行为。它往往是审计人员未能保持审计工作应有的职业谨慎态度，未能严格遵循审计准则的要求，未能对被审计单位的内控制度、审计的重要性和审计风险进行有效的评估，未能恰当地运用审计程序获取审计证据，未能严格执行工作底稿的三级复核制度等诸多方面因素造成。这些应该做而未做的后果是审计报告严重失真。如：深圳中天勤会计师事务所的注册会计师在对银广夏的应收帐款进行审计时，不仅询证函的寄发与回收让被审单位经手，而且对于取得的回函也未作必要的分析；对于无法执行函证程序的应收帐款，注册会计师在运用替代程序时，未能取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部证据便确认公司的应收帐款；此外未能有效执行分析性测试程序，在银广夏2000年度主营业务收入大副增长的情况下生产用电的电费却降低的情况没有发现或报告。诸如此类的问题还有很多，问题都出在疏于对审计准则的执行，在专业胜任能力方面存在重大过失。
3、审计方法方面的缺陷。从审计方法来看，审计人员过度依赖于被审单位的内部控制制度测试及内部审计结果。内审和内控制度测试固然是审计的重要环节，但是内控制度的运行受到单位管理的局限，特别是当被审单位的内控制度较差，会计信息失真时，内部审计本身就意味着错误与失败。另一方面，审计在采用传统的统计抽样方法下，具有一定的机械性和风险性，当取证采样存在不同或不均衡，特别是当样本情况复杂或遇到新的问题时，容易影响到审计结果的准确性，从而导致审计失败。
（二）审计客体方面的原因
1、审计对象、范围的拓展，致使审计风险增大，审计失败的概率增加。被审单位的经济业务随市场经济的不断拓展，会计客体方法会日趋复杂，特别是受知识经济及信息化网络化的发展影响，大量的智力密集型企业，如“网上公司”、“模拟公司”等虚拟实体的兴起，在一定程度上拓展了被审实体的范围，也增加了相应的审计内容，如人力资源审计、非财务报表信息审计、企业购并审计、跨国业务审计等新内容，都以不同程度拓展了审计内容，增加了审计难度。增加了审计失败的可能性。
2、被审计单位会计报表表述不实，增大了审计风险，审计失败的概率增加。会计报表表述不实主要有两种：错误和舞弊。从我国证监会的处罚公告中可以看出，绝大部分审计失败都存在上市公司蓄意财务舞弊。我国上市公司质量大多不高，为了达到上市的要求，以及上市后为了能够配股、增发新股，财务舞弊成了达到目的的捷径。另外，政府过多的干预行为，如证券市场准入审批制、调动政府资源进行“救市”等，使得虚假会计信息得以长期存在。国家会计学院诚信教育课题组作了一次问卷调查，从回答的问卷统计中，形成假帐的主要因素排位是：“政府领导要政绩”为第一因素，占48%；“企业领导要政绩”为第二因素，占36%；“会计人员要饭碗”为第三因素，占9.33%；“注册会计师要钞票”排在第四因素，占6.67%。从问卷调查可以看出形成假帐的主要因素并不在于会计人员和审计人员方面，而是在于政府和企业的领导官员。
三、审计失败的防范措施
基于对上述审计失败的本质与原因的分析，防范审计失败的发生应从审计主体和审计客体两个方面综合考虑，既要加强审计主体自身的“抗失败”能力，又必须针对不同审计客体的不恰当行为保持高度警惕。根据这样的原则，笔者认为，审计人员防范和减少审计失败的有效措施可以归结为以下几个方面：
一是要审计人员提升自身的业务能力，尤其是具备现代化的审计业务能力是规避审计失败的基本前提。审计的执业环境是不断变化发展的，社会对审计人员的专业胜任能力和执业水平的要求也是不断变化发展的。审计人员必须不断掌握和运用相关的新知识、新技能和新法规，才能满足执业的要求，保证执业质量。更不用说现有的审计人员执业能力参差不齐，有的本身就存在能力不足的情况。很难想像，一个业务水平低的审计人员能够在其领导与组织的所有重大、复杂的审计事项中完全避免审计失败。
二是要完善公司治理结构，尤其是创造良好的审计人员执业环境是规避审计失败的基本条件。在我国目前的法律框架下，决定公司内部审计人员聘任的是公司股东大会。审计人员的作用是向投资者公开披露审计报告，作为沟通上市公司管理当局与投资者之间的栋梁，同时是约束公司管理当局行为的一种有效监督机制。由于上市公司的股权集中、国有股东缺位问题，导致上市公司存在较为严重的内部人控制现象，股东大会往往流于形式，审计师事物所聘任与解聘实际上也是由公司内部管理层来决定。这种不合理的公司治理结构致使审计师事务所不能代表所有投资者、特别是中小投资者的利益出具审计意见。在这种情况下，如果审计人员说“不”，就可能被解聘，事物所为了保住市场份额，就只好降低质量。因此，审计质量的提高决不是单靠审计行业自身就能解决的，一个健全有效的公司治理结构能为审计人员审计提供良好的执业环境，从而减少审计失败的发生。
三是要加强行业监督与指导力度，尤其是加大对审计人员败德行为的惩罚力度是规避审计失败的重要措施。改革和创新行业监管，通过严厉的处罚，让审计人员对其败坏执业道德行为承担巨大压力和风险成本，可以减少欺诈的可能性，也是控制审计失败发生的重要制度措施。必须让审计人员意识到，一旦违规造成重大损失就要追究其民事赔偿责任，直到其倾家荡产，以遏制其造假的动机，增强风险意识。
