本文作者：许文静1李京憬2作者单位：1.中国石油大学（北京）工商管理学院2.昆仑银行股份有限公司

一、我国资源税制的历史演变及计征方法的主要变化

资源税是以自然资源为征税对象的税种，1984年《中华人民共和国资源税条例（草案）》施行，我国开始对自然资源征税，征收范围仅为原油、天然气、煤炭和铁矿石。在计征方法上采用的是从价定率，其计税依据为应税产品的销售收入额。虽然我国资源税最先采用从价计征法，但是时间并不长。1986年1月1日为了简化征税手续和减少征收成本，我国资源税开始改为从量计征法。1993年12月25日国务院颁布了《中华人民共和国资源税暂行条例》，“条例”扩大了资源税的征收范围，包括原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿和盐等七种，在征收方法上依然采用从量计征法，其中，原油税额为8～30元/吨，天然气税额为2～15元/千立方米。2010年5月，我国在新疆率先进行资源税费改革试点，将原油和天然气资源税由从量计征改为从价计征，从而拉开了资源税费改革的序幕。2010年12月1日起，石油、天然气资源税从价计征改革推广到西部地区的12个省、区、市。2011年11月1日，财政部、国家税务总局修订后的《中华人民共和国资源税暂行条例》开始实施，其中增加了从价定率的资源税计征办法，目前只对原油、天然气资源税由从量计征改为从价计征，暂按原油、天然气销售额的5%税率征收，待条件成熟时再逐步扩大到其他资源产品，这是我国税收制度改革的又一重大措施。

二、我国资源税改革的现实影响分析

（一）原油、天然气资源税负水平有较大提高

原油、天然气资源税由“从量定额”改为“从价定率”征收后，单位资源的税负额度将明显提升。在从量计征的方式下，每吨原油需要上交8～30元的资源税；而按从价计征的方式测算，以目前我国原油出厂价5118.70元／吨计价，按5%的税率，每吨原油需要上交的资源税约为256元，至少是原来的8倍之多。对于天然气资源，从量计征时，每千立方米天然气需要上交2～15元的资源税；而按从价计征的方式测算，以目前国产陆上天然气出厂基准价格每千立方米1155元计价，按5%的税率，每千立方米天然气需要上交的资源税约为57.75元，至少是原来的3倍。

（二）对政府财政收入的影响分析

我国现行资源税分配方案为：海洋石油企业缴纳的资源税归中央政府，其他资源税收归地方政府。目前，我国的产业格局基本上是东部以加工为主，中西部以能源或资源供应为主。因而油气资源税改为从价计征后，以能源或资源供应为主的中西部地区的地方财政收入将会增加，有利于促进中西部地区资源优势向经济优势转化，同时也将增强地方政府保障和改善民生以及治理环境等方面的能力。对于中央财政收入来说，油气资源税提高后，静态计算，油气开发企业的利润会相应减少，缴纳的企业所得税也会有所减少。由于油气开发企业中的中央企业缴纳的所得税属于中央财政收入，而我国油气开发企业大多是中央企业，中央财政收入将会减少。

（三）对原油、天然气开采企业的影响分析

改革前按从量计征时，原油和天然气资源税按每吨原油30元、每千立方米天然气2～15元的方式征收资源税。鉴于石油和天然气价格节节攀升，“从价计征”意味着税赋增加，即原油、天然气开采企业的开采成本将增加。在我国，由于上游石油天然气资源被中石油、中石化、中海油所垄断，因而此次资源税的改革将会影响三大石油公司的开采成本。但同时，由于三大石油公司经营业务的特点不同，资源税改革带来的影响也有所差别。由于中石油占据了我国大部分油气勘探开采的资源，因而资源税改革对其影响巨大，按照中石油的测算，当原油价格在每桶100美元时，中石油每年需缴纳的资源税高达296亿元，而改革前只有34亿，增幅接近8倍。而中石化70%左右的原油都来自进口，其余部分主要从中石油、中海油采购，而且按照国际原油价格结算，所以受到资源税改革的影响较小。对于中海油而言，由于原油产量相对少很多，因而受到的冲击相对最小。

（四）对油气消费者消费价格的影响分析

目前我国原油价格与国际原油价格接轨，主要根据国内各类原油所挂靠的国际市场相关品种的原油价格确定。影响国际原油价格的因素主要有国际市场供求关系、美元走势、地缘风险、国际炒作等。在此定价机制下，国内资源税的调整不会影响原油价格水平，影响的只是原油开采企业的利润水平。国内成品油实行与国际原油价格有控制地间接接轨，原油资源税税负水平的提高，不会存在价格传导，也不会影响成品油价格，因而不会增加炼油企业及消费者的负担。国内天然气实行政府指导价，天然气资源税改革后，仍执行这一基准价格，因此，不会对用气企业和最终消费者使用的天然气价格造成影响。

三、我国资源税改革的相关理论探讨

（一）资源征税的相关理论依据

对资源征税的相关理论依据有：地租理论、矿产资源耗竭理论及资源品补偿外部性理论。地租理论认为，由于矿产等资源具有不可再生性的特征，以及国家凭借对自然资源所有权的垄断，使资源产生地租。矿产资源的地租表现为矿产资源的租金，矿产资源的租金体现了矿产资源的价值。资源税是国家作为资源所有者向资源使用者（或承租人）征收的税，是资源财产所有权在经济上的实现。马克思把地租分为绝对地租与级差地租两种基本形式。绝对地租，是指无论资源自然条件的优劣都要支付给资源所有者的地租，其产生的原因是资源所有权的垄断。级差地租，是指租用较好条件的资源所获得的归资源所有者占有的超额利润。资源税“普遍征收，级差调节”的征税原则体现了地租中绝对地租和级差地租两种形式。矿产资源耗竭性理论认为，矿产资源具有耗竭性，矿产资源是不可再生的，在一定的技术经济条件下，当某种一定质的矿产量趋近于零时，也即当该种矿产丰度不断降低，开发成本不断上升，以致需要数量趋近于零时，就达到了耗竭状态。同时为了实现矿产资源在功能上达到可持续开采利用，需要不断进行新的替代资源开发利用的研究，确保在某种矿产资源耗竭之前，寻找到新的可替代资源。鉴于此特殊性，需要对开采的矿产资源进行补偿。矿产资源耗竭补偿的实质属于跨代际的资源配置和利益共享问题，也就是代际间的公平问题。人类赖以生存的矿产资源是有限的，当代人不能因为自己的发展与需要而损害后展所需要的资源，要给后代公平利用一切资源的权利。20世纪初，英国经济学家庇古提出了外部性概念，包括“外部经济性”和“外部不经济性”两种情况。矿产资源的外部经济性表现为当矿产品的市场价格低于其实际成本，这样矿产资源开采城市在矿产品开发中投入的高成本回收较少，同时意味着其他工业城市从矿产资源的开发利用中获得的收益越多。矿产资源的外部不经济性，是指矿产资源开采企业在开采和加工矿产资源的过程中，不可避免地会造成严重的生态破坏和环境污染。要解决上述问题，实现资源的优化配置，必须建立矿产资源生态补偿机制。

（二）我国资源税从价计征改革的理论分析

依据地租理论，资源所有者所取得的资源税是资源所有权在经济上的实现，其实质体现的是资源价值，资源生产者为取得资源的经营权需要支付资源的价格。这里反映了资源所有者和资源生产者之间的经济利益关系。在自由竞争的市场环境下，资源价值的确定受到多种因素的影响，如资源的开发成本（资源自然地理条件、地质条件的优劣；资源生产者承担的勘探风险等）、资源的开发收益（资源储量的规模及丰度、资源的市场价格等）、资源的供需状况、资源所有者和资源生产者之间讨价还价的能力等因素的影响。在我国，资源所有者是国家，资源收益由政府享有，资源价格并非由市场主导形成，而主要取决于政府颁布的法律、法规来予以约束。但长期以来，我国原有的资源税从量计征存在的问题是资源税负低，不能真实反映资源的稀缺性和不可再生性，也加剧了中央政府、地方政府和资源开发利用企业间的利益冲突。而从价定率征收，体现了资源税与资源价格水平的紧密关系，并且与目前国际和国内市场资源价格普遍上涨的现实环境相适应，资源税负水平的提高，将有利于调节和保障资源所有者的利益。从资源耗竭的角度，当代人应合理开发和利用资源，但过低的资源税水平无法达到有效利用和保护资源的目的。通过从价计征适当提高资源税负，增加了企业资源开采的成本，可以促进企业对资源的合理开发和节约使用，也有利于企业节能增效和技术改造，带动产业结构的调整和经济发展方式的转变。同时在价格传导发挥作用的情况下，资源利用企业会努力提高资源利用效率，以减少自身的资源需求量，资源的开采量相应也会减少，从而达到有效利用和保护资源的目的。在资源税从量计征时，我国资源税实际上是以调节级差收入为主，没能充分体现资源税将资源开采的社会成本内部化的功能，限制了资源税作用的发挥。资源税从价计征改革带来资源税收的大幅提高，将有利于解决资源的“外部经济性”和“外部不经济性”的问题。对于“外部经济性”问题，资源税从价计征改革前，资源类产品的价格普遍偏低，税费过少，造成资源的上下游产业之间的脱节，资源生产企业和产地都比较贫穷，而下游产业又一直以较为低廉的价格获得资源产品，其生产出的高价产品再返销给原材料产地，造成产品价格剪刀差的现象。在资源税从价计征后，随着日后资源税从价计征范围的扩大和全面推行，将促进资源类产品价格的提高，可在一定程度上缓解“外部经济性”问题。同时，对于“外部不经济”问题，资源所在地的政府部门通过资源税收的增加，可以筹集到更多的资金用于改善当地资源开发造成的生态破坏和环境污染等问题，提高当地居民的生活环境和水平。

四、对我国资源税改革的进一步建议

（一）理顺资源税改革中的价税联动机制

资源属于生产工业品和居民消费品的上游产品，价格变化具有很强的联动性，而资源税负的调整对物价的相关性非常强，资源税的改革会涉及方方面面经济利益的调节，因而在资源税改革中需要全面权衡资源所有者、资源开采者、资源加工者、资源消费者等的经济利益，理顺价税的联动。

（二）理顺资源税费体系

在地租理论和矿产资源耗竭理论的影响下，目前我国已经逐渐建立起了矿产资源补偿机制。矿产资源补偿的内容主要包括：资源税、资源补偿费以及探矿权使用费和采矿权使用费。上述矿产资源税费制度，对矿产资源的有偿使用和矿产资源开发秩序的管理起到了一定的作用，但随着我国市场经济体制的发展和完善，也暴露出一些问题。如各种矿产资源税费之间关系不清，征收依据模糊，现行资源税是为了调节资源级差收入并体现矿产资源有偿使用而征收，矿产资源补偿费是为了维护国家对矿产资源所有权的经济权益而征收，矿业权价款从征收实践来看也是体现部分矿产资源国家所有权，即从征收目的来看，几项税费出现了重复。因而应适时结合目前所进行的资源税改革契机，重新审视整个资源税费体系，促进资源企业合理的税负及资源的合理开发利用。

（三）进一步明确资源税改革的目标

长期以来，我国资源税主要侧重于对不同禀赋的资源级差收益进行调节，以影响资源开采者的利润，使其能在大致相当的水平上公平竞争。然而自然资源，尤其是耗竭性矿产资源的开采利用是一个涉及持续发展以及代际公平的复杂问题，同时也是一个容易导致负外部效应的公共经济学问题。如果忽略这些方面的考虑，资源的过度开采与浪费、环境生态破坏等一系列现象必然不可避免。因而当前形势下的资源税改革，应该彻底摒弃过去调节级差收益的单一目标，将资源税的作用更多地体现在促进资源节约、推动可持续发展上来，以税收手段调节资源开采和利用中的外部效应，优化资源性产品的价格，促进经济社会与自然生态的和谐共进。