建筑业企业会计准则

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建筑业企业会计准则范文第1篇

关键词新会计准则建筑工程企业会计核算影响

中图分类号：F830 文献标识：A 文章编号：1674-1145（2016）03-000-01

具备流动性、周期性等特点的建筑施工生产及具备单件性特点的建筑产品，对建筑工程企业会计核算提出了鲜明的要求。较原会计准则而言，新会计准则更趋合理、具体、科学，对充分体现权责发生制会计原则、移动社会主义市场经济、适应国际会计准则等具有重要的意义。新会计准则的颁布及实施，影响着建筑工程企业会计核算工作。文章新会计准则对建筑工程企业会计核算产生的影响进行了深入论述，以期对提高我国建筑工程企业会计核算成效有所帮助。

一、新会计准则对建筑工程企业会计核算产生的影响

首先，使得工程结算步骤有所简化。原会计准则明确表示，工程款确认及收入确认须同步进行，也就是说，工程结算时确认成本及收入[1]。就建筑工程企业会计核算而言，其工作重心为成本支出。新会计准则与国际会计准则方向基本一致，其与以往的会计准则存有很大的区别。新会计准则在相关性及规范性方面取得了显著的成绩：独立核算工程业务，有利于明晰整个施工过程中款项金额进账及成本支出；分开收入，详细记录施工过程中所有的工程成本。在新会计准则中，工程结算属于工程施工备用范畴。

其次，将非货币利归为职工薪酬。原会计准则并未系统规定职工薪酬，在核算建筑企业人工成本时缺乏准确性、完整性。新会计准则有效改善了上述状况，其除了注重薪酬实质，还全方位、多角度丰富了职工薪酬内涵。原会计准则并未涉及非货币利内容。相反，新会计准则明确规定职工薪酬中包含非货币利，且对会计处理手段做了详细说明。向员工发放企业采购或生产的商品，反复向向员工提供商品或服务，员工享有使用或租赁企业名下建筑资产的权力。非货币福利的存在，在很大程度上丰富了职工薪酬方式，能够有效抑制现行的“表外福利”现象。据研究，此种薪酬方式对明确各种薪酬关系、降低人为控制建筑工程企业人工成本的概率颇有益处。

再者，规定建造合同的分立标准。

从分立及合并建造合同角度来看，新、旧会计准则存有共性。值得注意的是，新会计准则增设了“追加资产的建造”标准。当满足以下任一条件，即可断定是单项合同：原合同价钱与资产追加的造价没有任何联系。例如：学校建筑工程中，甲（学校）乙（建筑工程企业）双方签订合同，预计造价为320万，成本预算为170万。在执行合同期间，甲方提出增设停车场的要求，导致教学楼设计及技术发生巨大改变，这种情况下，停车场的追加建造则应属于单向合同范畴；追加的资产在作用、设计、技术等方面与原有某种或摩尔写资产存有差异性。新会计准则的制定以资产的完整性及成本与收入为参考依据，其更为合理、全面，详细规定了建筑工程企业在成本及收入确定方面的标准[2]。

最后，影响企业经济效益。原会计准则将检查时间设定为工程末期，当可收回进而低于账面价值，便准备减值，待价值恢复再将其转回。就转回金额来讲，其数目须小于原提取金额。会计人员在检测准备资产减值过程中，须对金额减少是否会造成负面影响作出科学判断，注重当期损益，避免出现回转现象。上述内容影响着建筑工程企业的经济效益，尤其当其处于恶劣环境时，极有可能面临资产减值风险。一旦资产减值确立，其会损失企业业绩。

二、提升建筑工程企业会计核算的有效策略

准确收集成本在建筑施工中占据着举足轻重的位置。众所周知，建筑施工通常是露天作业，其呈现出远距离、范围分散、人员复杂等特点，生产模式的开放性，给会计核算增添了难度。结合实际经验，笔者建议建筑工程企业会计核算从以下内容着手，以切实提升工作成效：积极转变理念。新会计准则显示，企业负责人承担会计核算主责，其须积极推行及践行新会计准则，并强化责任与法制意识。此外，建筑工程企业须转变理念、注重处理收益及风险关系、优化资源配置、保质保期完成工程等。与此同时，企业须将社会与经济效益有机结合，以实现双赢；提升员工素质。贯彻新会计准则的首要任务是理解、把握其内容、实质。企业可通过采取召开座谈会、开展新会计准则培训、组织参观学习等防水以加强员工道德教育，以确保会计核算工作透明化，从而避免企业出现运营风险[3]；健全企业内控制度。健全企业内控制度对会计核算至关重要。企业迅猛发展，会计系统、程序及环境的控制日趋完善。健全企业内控制度，须结合自身实际，且改善技术，不断优化内控系统，以达成内部控制目标。

三、结语

经济全球化背景下，我国很多行业频繁接轨世界。建筑工程企业在国民经济中占据着首屈一指的位置，必然会参与国际市场竞争。新会计准则在建筑工程企业中发挥着不可比拟的作用。因此，我国建筑工程企业须理解、掌握并严格践行新会计准则，紧抓机遇，迎接挑战，以提升自身核心竞争力。

参考文献：

[1]丁咪.建筑工程企业会计核算受的新会计准则的影响分析[J].商，2015（43）.

建筑业企业会计准则范文第2篇

关键词：小企业；周转材料；一般纳税人；小规模纳税人

根据《中华人民共和国会计法》及其他有关法律和法规，财政部于2011年10月18日《小企业会计准则》的通知（财会〔2011〕17号），要求小企业于2013年1月1日起在执行，并鼓励小企业提前执行。研读《小企业会计准则》，发现准则中对周转材料的会计核算做出的具体规定与以前会计标准有一定差距。为便于小企业会计人员学习《小企业会计准则》、贯彻执行《小企业会计准则》，笔者在此拟对小企业周转材料的会计核算谈一点粗浅之见。

一、周转材料概念

按照《小企业会计准则》规范，小企业的周转材料是小企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态且不确认为固定资产的各类材料。小企业的周转材料主要包括：包装物、低值易耗品、小建筑企业的钢模板、木模板、脚手架等。

二、周转材料核算涉及的科目

（一）“周转材料”科目

1.用途：“周转材料”科目核算小企业库存的周转材料的实际成本或计划成本。周转材料包括：包装物、低值易耗品，以及小企业（建筑业）的钢模板、木模板、脚手架等。

需要注意的是，小企业持有的包装物和低值易耗品，也可以单独设置“1412包装物”、“1413低值易耗品”科目进行核算。如果包装物数量不多，则不必设置本科目，而将包装物并入“原材料”科目核算。

2.明细科目：周转材料应按照周转材料的种类，分别“在库”、“在用”和“摊销”进行明细核算。

3.性质：属于资产类科目。

4.结构：借方登记小企业周转材料成本的增加数，贷方登记小企业周转材料成本的减少数，余额在借方，反映小企业在库、出租、出借周转材料的实际成本或计划成本以及在用周转材料的摊余价值。

（二）“材料成本差异”科目

1.用途：“材料成本差异”科目核算小企业采用周转材料计划成本与实际成本的差额。

2.明细科目：小企业也可以在“原材料”、“周转材料”等科目设置“成本差异”明细科目。

3.性质：属于资产类科目。

4.结构：借方登记小企业验收入库材料发生的实际成本大于计划成本差异，和出库周转材料实际成本小于计划成本的差异；贷方登记及转发出材料应负担的实际成本大于计划成本差异，和验收入库材料发生的实际成本小于计划成本差异。

如果为借方余额，则反映小企业库存周转材料等的实际成本大于计划成本差异；反之，则为贷方余额，反映小企业库存周转材料实际成本小于计划成本的差异。

三、周转材料的会计核算

小企业周转材料的会计核算分为一般纳税人的周转材料核算和小规模纳税人的周转材料核算。

（一）一般纳税人的周转材料核算

一般纳税人周转材料的核算涉及“应缴税费——应缴增值税”账户。购进周转材料需要将入库周转材料的增值税计入“应缴税费——应缴增值税（进项税额）”账户，出售周转材料时，应将销售单独计价周转材料收到的增值税计入“应缴税费——应缴增值税（销项税额）”账户。具体会计处理方法如下：

1.周转材料增加的会计处理。

周转材料增加是指小企业购入、自制、委托外单位加工完成并验收入库周转材料。其会计处理方法比照“原材料”科目的相关规定进行账务处理。

【例1】某小企业2012年9月2日购入A周转材料一批，价款40000元，增值税6800元，保险费200元。价税款以支票付讫，周转材料验收入库。

借：周转材料40200

应缴税费——应缴增值税（进项税额）6800

贷：银行存款47000

上述购进周转材料如果以银行汇票付讫、商业汇票付讫或暂欠，则应贷记“其他货币资金”账户、“应付票据”账户或“应付账款”账户。同时，上述周转材料如果按计划成本核算应先按实际成本通过“物资采购”账户核算，入库时再按计划成本计入“周转材料”账户。

2.周转材料出库的会计处理。

根据《小企业会计准则》有关规定，小企业生产、施工领用周转材料，通常采用一次转销法，按照其成本，分别计入“生产成本”、“管理费用”、“工程施工”等科目的借方，以及“周转材料”科目的贷方。销售过程中，不单独计价的包装物，其成本计入“销售费用”科目借方，以及“周转材料”账户的贷方。

【例2】某月末，某小企业归集本月发出周转材料情况如下：

生产成本甲产品领用周转材料实际成本为40000元；企业管理部门领用周转材料实际成本为30000元。根据发料凭证汇总表做会计分录如下：

上述周转材料如果按计划成本核算，月末还要计算周转材料的成本差异率，按周转材料计划成本分摊计入相关成本费用账户。

【例3】某月末，某小建筑企业归集本月发出周转材料情况如下：

某建筑工程项目领用周转材料实际成本为30000元；企业管理部门领用周转材料实际成本为10000元。根据发料凭证汇总表做会计分录如下：

另外，销售过程中，销售单独计价的周转材料，应按照其成本，计入“其他业务成本”账户和“周转材料”账户。

【例4】某日，某小企业销售周转材料一批，实际成本为40000元，销售价款50000元，增值税8500元，价税款存入银行账户。有关会计处理如下：

需要注意的是，如果周转材料数额较大，小企业可以采用分次摊销法进行会计处理，领用时应按照其成本，计入“周转材料”账户（在用）的借方，并同时计入“周转材料”账户（在库）的贷方；同时，小企业应按照周转材料的使用次数摊销时，应按照摊销额，分别计入“生产成本”、“管理费用”、“工程施工”等账户的借方，计入“周转材料”账户（摊销）的贷方即可。

（二）小规模纳税人的周转材料核算

小规模纳税人周转材料的核算一般不涉及“应缴税费——应缴增值税”账户的明细账户，如“应缴税费——应缴增值税（进项税额）”账户或“应缴税费——应缴增值税（销项税额）”账户，小企业也设置这些账户。只有在销售周转材料时，收取的增值税计入“应缴税费——应缴增值税”账户即可。而购进周转材料的增值税，则计入周转材料成本。

1.周转材料入库的会计处理。

【例5】某小企业为小规模纳税人，2012年9月12日购入B周转材料一批，价款40000元，增值税6800元，保险费200元。价税款以支票付讫，周转材料验收入库。

借：周转材料47000

贷：银行存款47000

上述购进周转材料如果先按发票金额付款后入库，周转材料应先计入“在途物资”账户，待验收入库时再转入“周转材料”账户。

2.周转材料出库的会计处理。

小规模纳税人周转材料出库的会计处理与一般纳税人周转材料出库的核算基本相同。但小规模纳税人销售周转材料的会计处理不通过“应缴税费——应缴增值税（销项税额）”账户，而通过“应缴税费——应缴增值税”账户核算。

【例6】某日，某小企业销售周转材料一批，实际成本为40000元，销售价款51500元，货款存入银行账户。有关会计处理如下：

参考文献：

1.企业会计准则编审委员会.企业会计准则——应用指南[M].立信会计出版社，2006.

建筑业企业会计准则范文第3篇

中图分类号：F231 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2013）12-000-02

摘 要：

本文根据目前市场上BT项目不同的实施方式分析会计处理方法，包括会计科目设置及核算方法，同时对BT项目的营业税涉税事务等问题进行了探讨。

关键词： BT项目； 会计处理； 涉税处理

0 前言

BT项目模式是当今世界上开展基础设施项目建设中非常普遍的投资融资运营模式。。随着国家对政府融资平台的控制，运用BT模式运作的公司越来越多，其中包括不少上市公司，一方面可以减轻政府财政资金的压力，另一方面公司参与政府项目运作，也可以增加业绩，同时对于具有一定实力的工程建设公司可以通过BT项目模式避免与中小企业在市场上的恶性竞争，这一模式的运用将越来越广。

1 一、BT模式的简要介绍

BT项目是政府特许经营中比较典型的一种模式。BT是Build Transfer的缩写，主要是指项目投资者根据项目发起者的要求以及合同的约定筹措资金并进行项目的施工建设。在项目建设完成之后投资者根据事先约好的程序，将项目移交给项目发起者。最后，项目投资者从项目发起者获取全部合同规定的费用的融资方式。从目前的工作实践看，BT主要有三种实施方式：完全BT方式（即组建项目公司运作），BT工程总承包方式和BT施工承包方式。

2 二、BT项目的会计处理

中国证监会会计部在2011年的《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》中规定，对于符合条件的BT业务，应参照企业会计准则对BOT业务的相关会计处理规定进行核算，即项目公司同时提供建造服务的，建造期间，对于所提供的建造服务按照《企业会计准则第15号――建造合同》确认相关的收入和成本，建造合同收入按应收取对价的公允价值计量，同时确认长期应收款；项目公司未提供建造服务的，应按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，确认长期应收款。其中，长期应收款应采用摊余成本计量并按期确认利息收入，实际利率在长期应收款存续期间内一般保持不变。

上述规定比较明确的规定了BT方式下的会计核算方法，即如果项目建设方提供建造服务，则按建造合同确认营业收入；不提供建造服务则不确认营业收入，而将长期应收款作为金融资产，按实际利率法摊销确认利息收入。但在实务具体操作中，项目建设方对营业收入或利息收入确认的时点又存在不同的选择：即在建设期就开始确认或在回购期才开始确认。如果从会计稳健性角度，在回购期开始确认较妥；但如从工程完工进度或投资付款进度考虑，投资建设期开始确认似乎也有依据，因为已开始开工建设或投资支出已经发生，回购款也基本可以确定能够收回，根据BT合同，可以确认回购价款收入或根据回购价格已可以确认相关的利息收入。从目前上市公司公布的年度报告上看，两种作法均有。笔者认为，自投资建设期就开始确认营业收入或利息收入比较合理。

在完全的BT模式下，项目公司不提供建造服务，将项目的建造工作进行发包，由另外的建设单位进行建造，项目公司只进行相应的筹资及项目管理。项目建造期间，应设置 “长期应收款”科目，并根据成本构成增加二级科目：“建筑工程支出”、“安装工程支出”、“设备投资支出”、“待摊投资支出”、“应收利息”“其他支出”等分别核算发生的建设成本及融资费用，同时，项目公司应根据内含报酬率法预估的该BT项目的内含报酬率，在每一会计期末，确认相应的“利息收入”，并计入“长期应收款-应收利息”科目。在回购期内，在收到回购款时，相应冲减已确认的“长期应收款”，最后一期实际收到的回购款与账面“长期应收款”余额的差额计入当期“利息收入”。同时，笔者认为，在项目建设及回购期内，如果原预估内含报酬率时的假设条件发生了重大变化，则应重新测算内含报酬率，累计影响计入当期损益。

BT工程总承包方式和BT施工承包方式下，一般不组建项目公司实施，而由承包方直接筹资并进行项目建设。承包方应设置“长期应收款”、“工程施工”、“工程结算”科目，并在“工程施工”科目下增设“合同成本”及“合同毛利”二级科目。建造期间，根据实际发生的建设费用开支，借记“工程施工-合同成本”，贷记“银行存款”等科目，资产负债表日，由于建造合同的结果能够可靠计量，应根据完工百分比法确认合同收入和合同费用，借记“主营业务成本”，贷记“主营业务收入”，差额计入“工程施工-合同毛利”，同时借记“长期应收款”，贷记“工程结算”；回购期，根据收回的工程价款借记“银行存存”，贷记“长期应收款”；回购期满时，投资建设方收回全部价款，对冲“工程施工”和“工程结算”的账面余额。

3 三、BT项目模式下的税收处理

对于BT项目经营模式下，经营收入究竟该如何纳税，尤其是营业税该如何缴纳，目前尚未有明确的规定，但部分省市（如重庆市、广西壮族自治区、吉林省、广东惠州市等）已出台有关规定，通过对这些规定的分析，各地营业税的征收主要有以下三种方式：

一是按建筑业差额征收营业税。这是目前已经出台的关于BT项目营业税主要的征收方式。如：广西壮族自治区地方税务局的《建筑业营业税管理办法（试行）》（桂地税公告[2010]8号）第七条规定：BT模式无论项目公司是否具备建筑总承包资质，对其应认定为建筑业总承包方，对项目公司取得的回购价款按“建筑业”税目缴纳营业税。项目公司将建筑工程分包给其他单位的，以其取得回购价款扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额缴纳营业税。其他如吉林省、河北省、河南省、广东省惠州市等省市出台的规定也是实行的该征税的方式。

二是按建筑业全额征收营业税。如：重庆市地方税务局下发的《重庆市地方税务局关于建筑业营业税有关政策问题的通知》（渝地税发[2008]195号）中规定BT业务是通过融资进行项目建设的一种融投资方式，要求“融资方取得的回购价款，包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入，应全额交纳建筑业营业税，并全额开具建安发票”。

三是从项目立项人角度按销售不动产、建筑业、服务业-业征收营业税。如《江西省地方税务局关于BT方式建设项目有关税收政策问题的公告》（2010年第4号公告）中规定以投融资人的名义立项建设的，对投融资人应按照“销售不动产”税目征收营业税；以项目业主的名义立项建设，对投融资人按“建筑业”税目的有关规定征收营业税的同时对投融资人收到的超过代建工程成本的回购款按照“服务业-业”税目征收营业税。

除上述三种征税方式外，还有些地方对回购款分别按“建筑业”和“金融保险业”征收营业税。对于建筑施工部分，按“建筑业”税目的有关规定征收营业税；对投资人取得的回购款中属于政府为补偿投资人资金使用成本的利息部分，按“金融保险业”税目缴纳营业税。

通过以上分析，笔者认为，应依据实质重于形式的原则来对BT项目征收营业税。从BT项目全过程看，项目建设方只是获得了政府特许的项目建设权，可以理解为代建行为，只是比一般的代建增加了融资的行为，其对建成的项目无法具备实际意义上的物权，按“销售不动产”征收营业税显然不符合BT项目的实质。同时，建设方取得的回购价款虽然包括建设成本、间接费用、合理利润和利息等，实际操作中利息却难以准确区分，要针对利息单独征税难度较大。笔者认为第一种按“建筑业”差额征收营业税比较合理，也容易操作。第二种方式存在重复征税，加重了项目建设方的负担。 为此，投资人在承接BT项目前，就应与项目所在地政府及税务部门积极沟通，明确营业税的征收方式，对于存在的重复征税的，可要求项目发起方予以适当补偿，以保证自己的合理收益。

参考文献：

[1]. [1]王立群. 项目融资 BT 模式下会计核算方法的应用探讨[J]. .财会学习， .2009， .3： 37-39.

[2]. [2]黄孝群. BT 工程项目会计核算探讨 [J][J]. .财会月刊， .2010 （17）.

[3]. [3]童琳. 公共基础设施的 BT 模式运用研究 [D][J]. .上海： 同济大学， .2007..

[4]. [4]席敏， 张婉君. 我国基础设施建设中 BT 模式研究[J]. .经济纵横， .2005， .11： 20-22.

[5]. [5]中国证监会会计部.上市公司执行企业会计准则监管问题解答 .2011 年第（1 期）.

[6]. [6]广西壮族自治区地方税务局. 建筑业营业税管理办法（（试行）（）（桂地税公告[2010]8号））.

建筑业企业会计准则范文第4篇

【关键词】PPP项目 会计核算 税务 研究

一、PPP模式的涵义和合作主要模式

综合考虑国际经验和国内实践，国务院办公厅转发财政部、发展改革委、人民银行《关于在公共服务领域推广政府和社会资本合作模式的指导意见》（[2015]42号）将PPP模式定义为：PPP模式即政府采取竞争性方式择优选择具有投资、运营管理能力的社会资本，双方按照平等协商原则订立合同，明确责权利关系，由社会资本提供公共服务，政府依据公共服务绩效评价结果向社会资本支付相应对价，保证社会资本获得合理收益。在国内经济增长放缓的大环境下，PPP模式的推出缓解了政府部分债务压力，创造性地解决了政府融资来源问题，使民众分享政府基建成果，为利国利民之举。

根据财金[2014]113号文规定，PPP 项目的合作主要包括六种模式，分别是委托运营（O&M）、管理合同（MC）、建设-运营-移交（BOT）、建设-拥有-运营（BOO）、转让-运营-移交（TOT）和改建-运营-移交（ROT）。

PPP项目由于具有参与者众多，实施周期长，政府与社会资本方共担风险，利益共享等特色，和一般的建设项目的财务工作有许多不同之处。另外由于PPP项目存在多种运作方式，使PPP项目的财税处理工作更加复杂化，很多财税方面的工作都是边干边摸索，无先例可寻。如何正确地完成PPP项目中的财务会计核算和合理税收，对于降低PPP项目财税成本，提高收益，具有十分重要理论和实践意义。

二、前PPP项目中财税工作主要问题及暂行处理办法

第一，当前PPP项目中财务会计核算问题主要集中体现在会计准则的选择、资产属性确认、收入确认、收入分配、折旧与摊销、政府付费与补贴的会计处理。

（一）会计准则的选择

由于PPP项目是政府和社会资本通过成立项目公司来进行公共基础设施建设，所以产生的会计活动既包括企业方也包括政府方。但是企业和政府使用的会计准则是不一样的，企业使用权责发生制，而政府是收付实现制。政府会计准则及细则还未出台。因此现阶段PPP项目公司成立后主要遵循财政部2007年1月1日起实施的《企业会计准则-基本准则》。2008年8月财政部又针对BOT模式印发了《企业会计准则解释第2号》，PPP项目其他运作方式现在也参照解释2号及其相关企业会计准则进行会计处理。

（二）资产属性确认

因为BOT项目的会计处理方式可以做其他模式的参考，我们以BOT项目的会计处理方式作为PPP项目的代表。BOT项目中，如果项目公司提供建造服务且拥有无条件收取现金或其他金融资产或获得补偿差价的权利，则基础设施计入金融资产；如果建筑公司提供实际建造服务，有权利向服务对象收费但不能确定金额，则计入无形资产；如果项目公司将基础设施法宝出去，则计入混合资产。

（三）收入确认余收入分配

对于建造服务收入的确认，如果项目公司提供建造服务，则按照《企业会计准则第15号-建造合同》确认相关收入和费用；如果项目公司未提供建造服务，发包给别的公司，则不缺认为收入。后续经营服务收入按照《企业会计准则第14号-收入》进行确认。既有建造服务收入又有后续经营服务收入，则在各项服务可以单独区分时，按各服务相关公允价值比例分配给各项服务。

（四）折旧与摊销

传统的建设投资最终形成固定资产、无形资产和其他资产。固定资产应计提折旧并计入成本费用当中，无形资产和其他资产按期摊销。而PPP项目中形成的基础设施，根据解释第2号的规定，PPP项目公司自建或外包建设的基础设施不能作为项目公司的固定资产，只能按合同约定向政府或使用者应当收取的对价确为金融资产或无形资产。因此不存在固定资产计提折旧的问题，无形资产需要摊销，金融资产不需要摊销。只需要确定是无形资产或金融资产而已。

（五）政府付费与补贴

如果政府付费是对项目公司提供的服务支付的对价，这里政府是作为PPP项目的授予方，那么项目公司应该把这笔资金列入营业收入。如果政府以财政拨款、贷款利息、税收返还等形式对项目公司进行补贴，则与资产相关的应确认为递延收益；在相关资产使用寿命内平均分配计入当期损益。

第二，当前PPP项目中税务问题浅析。由于PPP项目在我国刚刚开始蓬勃发展，相配套的法律法规、政策制度很多还在摸索制定过程当中，尤其是税务方面没有一个完全合适的税法适用于PPP项目流程。现阶段也只是在现有税制的基础上进行实践操作，不但给PPP项目运作带来了困难，对如何税收上缴也不明确。下面就按照项目周期进行税务方面的探讨。图1为PPP项目操作流程。

（一）项目公司设立阶段

在项目公司设立阶段，如果是新成立的项目公司，涉及到的税种有印花税、增值税、营业税、企业所得税和土地增值税。如果收购股权则涉及的税种为印花税和企业所得税。

（二）项目建设和运营阶段

在项目建设和运营阶段，主要涉及的税种为流转税和企业所得税。由于PPP项目主要进行公共基础设施建设，包括污水处理、垃圾处理等，国家给予这些资源综合利用项目一些税收优惠政策。例如污水处理和垃圾处理项目，污水处理费和垃圾处理费不征收营业税，增值税享受即征即退70%优惠。对于符合《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的范围、条件的港口码头、机场、电力水利及环境保护、节能节水项目所得，自该项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第1年至第3年免征企业所得税，第4年至第6年减半征收企业所得税。

（三）项目期满移交阶段

项目合作期满后项目公司需要将项目资产及其所有权移交给政府，如果项目资产所有权发生变更，则需要缴纳流转税、土地增值税。

（四）营改增后引发的问题

2016年2月建筑业增值税为11%，和原来3%计算的营业税比，可以按17%进项税抵扣销项税，表面上看税负降低。实际上，营改增前，一般纳税人销售自产自用建筑用沙石土可选用简易办法3%征收率缴纳增值税；营改增后，建筑业销项税11%，可抵扣M项税税率3%，比原来增加8%的缴税成本。

三、对PPP项目中相关财税问题的解决建议

第一，建立健全现有的会计制度，制定出合理的政府会计标准及适用于PPP项目的会计核算标准。首先，在指导文件中应对不同的PPP类型进行明确的分类和界定。其次，针对不同的项目类型的各项目阶段，颁布各事项具体的会计处理指引。这将有助于企业会计分辨各项目类型，明确项目各事项的会计处理，对于推进PPP项目的良好发展至关重要。此外，尽快制定会计处理的统一性规范，会使得企业的会计记录和计量更加公允和可靠，口径更加统一，避免会计处理上不确定的因素。

第二，对于不同形式的PPP项目，确定项目资产产权归属及资产摊销等正确的会计核算方式方法。目前国家没有针对PPP项目出台具体的会计准则，只有2008年8月印发的《企业会计准则解释第2号》中专门对BOT业务的会计核算做出了相关的解释。PPP项目其他模式的会计核算都是参考BOT模式。BOT模式的会计核算虽然有参照性，但不能完全解决其他模式的具体会计核算问题，国家应尽快制定针对PPP项目不同模式的会计核算体系。

第三，对于政府潜在义务的确认，应在项目协议中规定，当发生亏损、环境污染、价格管制等常见情况时，政府和社会资本方分别承担的责任。在核算时，应注意通过"其他应收款"项目核算，不能冲减“预计负债”。对于上述情形，企业在财务报告附注中也应披露政府对该项PPP项目承担的潜在义务，提醒投资者该项目实际的风险情况。

第四，各地政府应根据相关国家规定，制定出详细的关于PPP项目的税收优惠政策，解决营改增后实际税负增加的难题，使PPP项目充分运用国家和地方各种税收优惠，降低税负成本，确保项目顺利实施。

参考文献

[1]张华.试议新《行政单位会计制度》[J].财经横，2014.3.

[2]周兰萍.PPP项目运作实务[M].法律出版社，2016.5.

[3]赵海立，刘维丹.政府和社会资本合作模式（PPP）的会计处理探讨[J].财务与会计2015.21.

[4]马蔡琛，袁娇.PPP模式的税收政策与管理[J].税务研究，2016.9.

建筑业企业会计准则范文第5篇

“递延收益”科目最早出现在2001年财政部的《企业会计准则―租赁》中，出租方在核算中增设了“递延收益―未实现融资收益”科目，主要核算企业由融资租赁业务所产生的应收而尚未收到的融资收益总额。在《企业会计准则―收入（2001）》中，也涉及“递延收益”科目的使用，主要包括：申请入会费和会员费收入、特许权费收入、高尔夫球场果岭券收入及包括在商品售价内的服务费。

根据2006年10月30日的《企业会计准则―应用指南》规定，“递延收益”不再核算应该分期计入租赁收入或利息收入的未实现融资收益，它们直接通过“未实现融资收益”科目核算。而主要应用于《企业会计准则第16号―政府补助》（CAS16）确认的应在以后期间计入当期损益的政府补助金额。对于企业收到的政府补助，应区分与资产相关的政府补助和收益相关的政府补助。核算时应借记“其他应收款”或“银行存款”等科目，贷记“递延收益”科目;然后分期借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入―政府补助利得”科目。

此外，《企业会计准则―应用指南》附录的会计科目和主要账务处理中提到，递延收益中将于一年内到期的部分列入资产负债表中的其他流动负债项目中，其他部分则列入资产负债表中其他非流动负债项目中，同时在财务报表附注中披露政府补助尚需递延的金额。

二、“递延收益”科目的性质分析

所谓“递延收益”是指尚待确认的收入或收益，也可以说是暂时未确认的收益，它是权责发生制在收益确认上的运用。递延收益，顾名思义带有递延性质，一般需要在未来期限内合理地进行分摊，分期确认为收入或收益，其性质属于负债类科目。递延收益在会计中的应用除了前面提到尚待确认的劳务收入及政府补助等，殊不知，其在税法中还有广阔的用途。在财税实践中，通常是先确认收入，为体现“配比”原则，同时结转成本且计提相应税金。税金是计提在先，缴纳在后。即“应交税费”科目先有贷方发生额，再有借方发生额，借方金额往往是为了结平贷方金额。但是实务中还存在这样一些特殊情况，收到款项时按照会计准则的要求并未确认收入，但税法规定的纳税义务已经产生，就出现了“提前缴纳，日后补提”的情形。此时，提前缴纳的税金不可直接计入损益类科目，因为没有收入类科目和它进行配比。提前缴纳的税金对于企业来说，日后可以不交或少交，其实质为一种收益，递延到以后会计期间。因此，在该特殊情况下提前缴纳税金的会计核算责无旁贷地“落在”了递延收益科目身上。

三、税法特殊规定巧用“递延收益”科目核算举例

（一）巧用于增值税一般纳税人或小规模纳税人购买增值税税控系统专用设备的财税处理

案例一：某市甲公司是增值税一般纳税人，主要从事电力设备的生产销售。2013年9月企业初次购买一套增值税税控系统专用设备，用银行存款支付，取得增值税专用发票，不含税价款2000元，增值税税额340元。设备当月开始使用，预计使用5年。

根据《财政部、国家税务总局关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税税额有关政策的通知》（财税[2012]15号），自2011年12月1日起，增值税纳税人购买增值税税控系统专用设备支付的费用以及缴纳的技术维护费可在增值税应纳税额中全额抵减。其中增值税税控系统包括：增值税防伪税控系统、货物运输业增值税专用发票税控系统等。增值税防伪税控系统的专用设备包括金税卡、IC卡、读卡器或金税盘和报税盘;货物运输业增值税专用发票税控系统专用设备包括税控盘和报税盘等。

2013年甲公司会计处理如下：

①借：固定资产 2340

贷：银行存款 2340

②借：管理费用 117

贷：累计折旧 117（2340÷5÷4）

③借：应交税费―应交增值税

（减免税款）2340

贷：递延收益 2340

④借：递延收益 117

贷：管理费用 117

上述业务在进行会计处理时，同时兼顾了《企业会计准则第4号―固定资产》和《企业会计准则第16号―政府补助》。首先对于购买的增值税税控系统专用设备，会计上应将其计入“固定资产”。固定资产一旦增加，就意味着要计提相应的折旧，所以就有了上面①和②会计分录。根据财税[2012]15号文规定，增值税税控系统专用设备的价款连同进项税额可以一并从应纳税额中全额抵减，一方面，可以抵减的税额计入“应交税费―应交增值税”科目的借方，以确保今后可以从其贷方扣除;另一方面，该部分可以抵减的税额看成是国家给予纳税人的一种“政府补助”，因此，贷记“递延收益”科目。获得的政府补助随着固定资产计提折旧逐渐转化成现实的收入，本应贷记“营业外收入”科目，但为了与计提折旧的损益类科目保持前后一致，所以被替换成了“管理费用”科目。从实质上来说，两者最终起到的效果是完全一样的，因为冲减了费用就相当于增加了收入。

（二）巧用于营业税纳税人采取预收款方式转让土地使用权或者销售不动产，其收到预收款的财税处理

案例二：2012年3月某市乙房地产开发企业通过拍卖方式获得市区土地进行商品房开发，商品房可售面积为10万平方米。2012年8月商品房取得预售许可证并开始预售，均价为7000元/米2。截止2012年底累计预售商品房5万平方米，收取预售款35000万元。2013年1月～11月累计预售商品房2万平方米，收取预售款14000万元。2013年12月正式销售商品房，截止2013年底累计销售商品房7.6万平方米，商品房销售合同适用的印花税率为0.05%，2013年商品房开发成本总计为48000万元。当地主管税务机关规定：土地增值税的预征率为2%，适用的土地使用税税率为2元/米2。

根据《营业税暂行条例实施细则》规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

2012年乙企业会计处理如下：

①借：银行存款 35000

贷：预收账款 35000

②借：递延收益―应交土地增值税

700（35000×2%）

―应交营业税

1750（35000×5%）

―应交城建税

122.5（1750×7%）

―应交教育费附加

52.5（1750×3%）

贷：银行存款 2625

2013年会计处理如下：

①借：银行存款 14000

贷：预收账款 14000

②借：银行存款 4200

预收账款 49000（35000+14000）

贷：主营业务收入

53200（7.6×7000）

③借：主营业务成本

36480（48000÷10×7.6）

贷：开发产品―商品房 36480

④借：营业税金及附加 3990

贷：递延收益―应交土地增值税700

―应交营业税1750

―应交城建税122.5

―应交教育费附加

52.5

应交税费―应交土地增值税

364[（14000+4200）×2%）]

―应交营业税

910[（14000+4200）×5%]

―应交城建税63.7（910×7%）

―应交教育费附加

27.3（910×3%）

⑤借：应交税费―应交土地增值税364

―应交营业税 910

―应交城建税 63.7

―应交教育费附加27.3

贷：银行存款 1365

⑥借：管理费用―土地使用税4（2×2）

―印花税

26.6（53200×0.05%）

贷：银行存款 26.6

应交税费―土地使用税 4

（三）巧用于营业税纳税人采取预收款方式提供建筑业劳务，其收到预收款的财税处理

案例三：2012年12月20日某市丙建筑公司与A公司签订建造合同，约定2013年1月～2014年12月为A公司建一办公大楼，工程总价款为30000万元，建筑安装工程承包合同适用的印花税率为0.03%。12月25日A公司预付1500万元。2013年丙建筑公司共发生施工成本13500万元，均以银行存款支付，累计完成工程总量的60%，估计还需发生成本9000万元，2013年A公司向丙公司共支付20000万元。丙公司根据《企业会计准则第14号―收入》规定确认收入及结转成本。

根据财税[2008]52号文规定，纳税人提供建筑业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

2012年丙公司会计处理如下：

①借：银行存款1500

贷：预收账款1500

②借：递延收益―应交营业税

45（1500×3%）

―应交城建税

3.15（45×7%）

―应交教育费附加

1.35（45×3%）

贷：银行存款 49.5

③借：管理费用―印花税

9（30000×0.03%）

贷：银行存款 9

2013年会计处理如下：

①借：劳务成本 13500

贷：银行存款 13500

②借：银行存款 20000

贷：预收账款 20000

③借：预收账款 18000

贷：主营业务收入

18000（30000×60%）

④借：主营业务成本

13500[（13500+9000）×60%]

贷：劳务成本 13500

⑤借：递延收益―应交营业税

600（20000×3%）

―应交城建税

42（600×7%）

―应交教育费附加

18（600×3%）

贷：银行存款 660

⑥借：营业税金及附加 594

贷：递延收益―应交营业税

540（18000×3%）

―应交城建税

37.8（540×7%）

―应交教育费附加

16.2（540×3%）。

（四）巧用于营业税纳税人采取预收款方式提供租赁业劳务，其收到预收款的财税处理

案例四：某市丁企业2013年7月将一闲置生产厂房对外出租，年租金60万元，共3年。2013年7月一次性收取3年租金180万元。财产租赁合同适用的印花税率为0.1%。

根据财税[2008]52号文规定，纳税人提供租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

2013年7月丁企业会计处理如下：

①借：银行存款 180

贷：预收账款 180

②借：递延收益―应交营业税

9（180×5%）

―应交城建税

0.63（9×7%）

―应交教育费附加

0.27（9×3%）

贷：银行存款 9.9

③借：管理费用―印花税

0.18（180×0.1%）

贷：银行存款 0.18

2013年12月会计处理如下：

①借：预收账款 30

贷：其他业务收入 30（180÷3÷2）

注：根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第一条的规定，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。因此企业应该确认其他业务收入为30万元。

②借：管理费用―房产税3.6（30×12%）

贷：银行存款 3.6

③借：营业税金及附加 1.65

贷：递延收益―应交营业税

1.5（9÷6）

―应交城建税

0.105（0.63÷6）

―应交教育费附加

0.045（0.27÷6）。

（五）巧用于所得税纳税人进行符合条件的债务重组的财税处理

案例五：某市戊公司欠B公司货款100万元。由于戊公司财务发生困难，经双方协商，2013年12月戊公司向B公司定向增发20万份面值1元、每股市价3.5元的普通股偿债，该债务重组具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，戊公司当年应纳税所得额为50万元，所得税税率25%，印花税率为0.05%。

根据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）第五条规定，重组具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的等，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

2013年戊公司会计处理如下：

①借：应付账款 100

贷：股本 20

资本公积―股本溢价 50

营业外收入―债务重组利得

30

②借：所得税费用 7.5（30×25%）

贷：应交税费―应交所得税

1.5（6×25%）

递延所得税负债 6（24×25%）

注：戊公司债务重组确认的应纳税所得额占当年应纳税所得额的比例为60%（30/50），符合特殊性税务处理条件，可选择在5个纳税年度期间内均匀计入各年度应纳税所得额，因此当年计入应纳税所得额6万元，调减的应纳税所得额24万元应递延计入以后年度。另根据《企业会计准则第18号―所得税》，24万元为应纳税暂时性差异，应确认为递延所得税负债。

③借：管理费用―印花税

0.035（70×0.05%）

贷：银行存款 0.035

2014至2017年戊公司会计处理如下：

借：递延所得税负债 1.5（6÷4）

贷：所得税费用 1.5

上述会计分录中，“递延所得税负债”其实就是“递延收益”的化身，同属负债类科目。戊公司按照税法规定缴纳所得税1.5万元，但是会计上所得税费用却记录7.5万元，多记的6万元可以减少今后期间的所得税费用，实质为一种收益。依据均衡原理，该收益可以在未来逐步等额增加利润，与文中前面关于递延收益科目的分析完全吻合。

四、总结