［提要］本文主旨在于强调审计机关应从审计文化塑造的角度审视国家审计的发展。审计文化是国家审计的内在动力，我们应该树立建造性审计的价值理念，形成“效益-真实-合法-效益”思维模式，提倡人性化的工作方式，营造高尚的精神境界，创造学习型的机关组织，从而实现国家审计在变革时代的创新和发展。

随着国家审计所赖以生存的环境变化，一个现实而又急迫的问题摆在每一个审计人的面前：国家审计如何应对变革的挑战？又如何抓住变革所赋予的发展机遇？笔者认为，应改变传统的审计价值观和思维方式，树立全新的审计理念，塑造先进的审计文化，以科学的发展观重新审视国家审计的职能定位，拓展国家审计的作用。

一、审计文化是国家审计发展的内在动力

审计文化是指国家审计在其组织职能的运行过程中所形成的风格和环境的总称，它包括了国家审计的理念（价值观和原则），思维模式和工作方式，远景规划和目标，审计人员的精神境界和作风等。审计文化是一个集合，它是国家审计整体素质的一种外在反映。从心理学和治理学的角度而言，审计文化的形成既能够在国家审计自身机体内创造良好的气氛，从观念、精神和无意识层次调动审计人员的工作积极性和忠诚心，使国家审计具有一种不断创新的能力和凝聚力，又能够在国家审计自身机体外树立良好的形象，为国家审计的生存和发展创造适宜的环境，使国家审计表现出蓬勃的生命力。因此，对于正值变革和发展时期的国家审计而言，塑造何种审计文化，倡导何种审计理念，形成何种思维模式和工作方式，审计人员所具有何种的精神境界和表现出何种工作作风，将决定国家审计能否获得更好的生存和发展空间，能否有效发挥其在国家政治经济建造中独特的保驾护航的作用。

（一）树立建造性审计的价值理念，不断寻求国家审计发展的增长点

价值理念是指导组织行为的一系列基本准则和信条，其所决定的是：什么事是至关重要的？什么是重要的？我们信奉什么？怎样行动？一个组织所确定的各种政策，所进行的各种决策，所采取行动的方法和方式，都将受到组织所具有的价值理念潜移默化的束缚和影响，也都是组织所具有的价值理念的外在表现。因此，国家审计机关确定怎样的价值理念，将牵系国家审计的发展方向。一个科学的价值理念，将牵引着国家审计在纷繁复杂的审计环境中正确把握应该做什么，不应该做什么，应该怎样做，从而有效实现国家审计职能。

国家审计的主旨在于经济监督，而传统的国家审计的价值理念，将监督主要理解为是对问题的揭露和查处。这种揭露问题的审计价值理念深深植根于审计人的头脑中，并深深影响着审计的思维模式和工作方式。反观国家审计环境变化后国家审计所取得的成果效应，披露被审计事项所存在的问题仍是国家审计成果的主流，对国家宏观经济的发展和微观经济单位有效运行具有积极影响力的成果仍是很少；反观国家审计环境变化后国家审计职能的深化和扩大的程度，不能不承认国家审计的职能范围与社会主义市场经济的要求不完全调解。一个深层次的原因是在我们潜意识存在的旧有的审计价值理念自觉和不自觉的影响我们对新事物的判定。而笔者认为：第一，监督本身的语言含义包含了两个层次：一是对实际情况的查看，二是督促所查看的事情的有效运转。前者是一种原始的监督，后者则是高层次的监督。第二，监督层次的选择取决于社会的文明发展程度，毕竟确立怎样的审计价值理念，非依个人的主观臆断，而要依据客观现实的要求。我们不否认传统的审计价值理念在国家审计发展中所具有的重大作用，但是，我们必须承认，国家审计所面临的现实是新技术所带来的前所未有的社会变革，就审计对象而言，其运行的策略、行为方式及成长需求已发生了变化，我们假如仍旧以旧有的审计价值理念去审视审计对象，必然会引发审计风险，必然使审计处于一种进退两难的境地。

而就审计需求而言，国家审计仅仅通过反映事实的发展过程来实现对经济的监督作用已不能充分满足社会对审计价值的期望。因此，在新的变革条件下，适时提升审计监督层次，树立建造性审计的价值理念至关重要。

建造性审计的价值理念的内涵在于强调监督的效率性和价值性，强调对制度的依赖审查。以发展和经济效益为依托，对被审计事物的发展提出科学合理的意见，使其遵循事物的发展规律，并在法定的框架内有序运行。通过审计既促进各种资源的合理配置，又提高资源利用者的治理水平。建造性审计价值理念的确立：一有助于国家审计职能的不断扩大和深化。从积极的角度去理解审计，可以拓宽审计人的视野，不断寻求国家审计能够发挥作用的增长点。只要能够促进政府宏观经济调控措施的有效和最优，能够加强政府的公共治理能力，能够提高国家资源的有效利用率，国家审计就可以积极创造条件，及时扩大审计领域，深化审计职能。二有助于国家审计调解好与外部的关系。国家审计的功能实现，不能不依赖于同被审计单位和其他相关单位的配合，而审计外部环境的优化，首先取决于我们的价值观与环境发展的认同。假如我们在审计中能够贯彻建造性审计的价值理念，那么，审计证据的取得，审计所应取得的相应的配合等将处于一种和谐的状态，从而大大降低审计风险。

（二）改变传统的思维模式，从效益性出发实现国家审计的功能

在传统的国家审计思维模式中，真实性历来被认为是审计的一个基本目标。但是国家审计不同于社会审计，其更多肩负的是对国家宏观经济发展和政府经济行为有效性的一种评价和监督，应将效益性（效益性应是经济、效率、效果和环境的总称）作为国家审计的终极目的。在实施国家审计时，真实性只是实施审计的一个基础和前提条件，只有在证据取得上获得客观真实的结果，才能谈的上对经济政策及法律法规，对一定的经济行为的有效评价和监督。当一定的审计事实被确认为是真实的条件下，合法性的审查是必须的。国家审计作为一个经济监督部门，应强调一种新的思维模式，即“效益-真实-合法-效益”，在确定了被审计标的是合法或违法的条件下，考察这种合法或违法产生的经济效果如何，通过审计客观公正地评价政府的经济行为及其制度安排的合理性，从而为政府经济政策的进一步调动和完善提供强有力的依据和支持。

（三）提倡人性化的审计方式，促进国家审计作用的有效发挥

新的审计文化的一个外在的表现在于强调实施国家审计时应以人为根本，更多体现一切为了发展的人性化工作模式。组织是人的聚合体，因此谋求和实现组织的发展必须以人为本，尊重人性。

（四）营造国家审计人员的高尚境界，实现国家审计的发展

人需要一种精神，一个组织的发展也同样如此。国家审计机关应该确立一种忘我奉献，一切为了国家审计，一切为了国家经济发展的工作精神。国家审计精神的塑造能够为国家审计在日益复杂和千变万化的环境中获得发展和保障，能够把审计人员的思想和行为引导到国家审计所确定的远景规划和目标中来，使审计人员同心协力，自觉地为实现目标而团结奋斗。

（五）创建学习型的机关组织，实现国家审计发展的战略认同

国家审计发展的一个制约性因素，在于广大的审计人员在理念上对所确定的价值取向和政策取向的一种认同感。而认同感来源于人员本身对环境变化的知晓和理解，因此，必须提高审计人员的学习能力，这种学习并不是一种简朴的知识学习和了解，它所强调的是一种理解基础上的一种创新。只有不断的学习，在学习中反思，在反思中寻求发展，才能获得国家审计发展战略的组织整体认同。

二、用建造性审计价值理念审视国家审计发展

国家审计发展的理论基础在于国家审计职能的定位。国家审计职能的定位要解决的是国家审计的战略发展，国家审计在国家政治经济建造中的地位问题。思索和解决问题的基点在于以建造性审计理念拓宽视野，既立足与本土的政治经济制度环境，又放眼全球的经济发展动态，既要注重同其他种类监督形式的调解，又要彰显国家审计的个性。

（一）不断变迁的政治经济环境要求国家审计必须依据现实，放眼未来，有所突破

第一，我国现存的政治经济体制和探索中的社会主义市场经济体制，决定了我们的法律和经济政策在一定程度上的不完善，其所产生的效益并不能达到优化，在我国尚存在对法律及政策效率进行监督的空白，而审计可以依赖其所独有的专门的经济监督职能，通过对宏观经济及微观经济运行状况的监督和评价，添补空白。

第二，随着政府求真务实理念的贯彻，公共治理能力的提高，决策透明度的加强，依法行政力度的加大，需要我们反思国家审计应该在政府的宏观经济调控中有怎样的作为。

第三，经济全球化为各国经济的发展提供了广阔的舞台，而以信息技术和生物技术发展为标志的科技革命，带动世界范围内资源的有序流动，而资源的有限性及利用的风险性，要求人类关注生态和环境的可持续发展，关注对资源利用所产生的风险系数。

第四，经济全球化的一个重要影响在于国际政治经济格局发生了重大的变化。面对西方价值观和市场经济力量的渗透，面对科学技术所带来的信息高速传播，国家的经济安全实际上已经成为中国经济发展的一个不可忽视的重要问题。国家审计作为国家唯一的专司经济监督部门，应该在其履行职能的同时建立起一个国家经济安全的防火墙。

（二）要正确认识国家审计在国家的权力监督体系中的地位，注重自身特点，不能混淆权力界限

权力是与国家机构的运转相伴而生，由于行使权力的主体不同而呈现出权力的不同表现形式，因此，对权力的监督也将呈现不同的种类和方式。就国家审计而言，其本身就是对权力的监督，是一种对经济权力的监督。在权力与制约的层面谈审计，不能将其同其他监督，非凡是政治监督相混同。腐败是一个政治道德范畴。审计对腐败的讨檄是实施经济监督过程中的相伴物。审计在权力的制约上应该有自己的个性。

综上所述，审计文化是变革时代国家审计发展的基点，国家审计职能的确定及实现均依赖审计文化的选择和定位，只有树立科学的审计文化观，国家审计才能迎接时代的挑战，才能抓住时代赋予的机遇，获得更大的发展。