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税收范文精选

税收

税收范文第1篇

论文共分为8章。论文的前4章主要研究生态税收的一般理论问题,并对若干国家的生态税收进行了探讨。后4章结合我国实际,对我国生态税制进行了系统的理论探讨。论文的基本逻辑是:在可持续发展思想的指导下,在对外部性理论进行扩展研究的基础上,研究生态税收在消除隔代外部性、代内外部性和跨国外部性中的可能作用,从而为我国可持续发展中的税收政策设计提供理论框架。

第1章“序论”。本章首先对本论文的选题背景进行了说明。从本世纪60、70年代以后,随着“公害”的显现和加剧以及能源危机的冲击,尤其是进入80年代以来,世界范围内的人口增长、资源危机和环境恶化,终于使人类进一步认识到,环境问题是一个发展问题,也是一个社会问题,是一个涉及到人类社会文明的问题。伴随着发展模式的变化,人类的发展观也从传统的增长观,逐步发展到协调发展观,并最终认识到必须走可持续发展之路。在这种大背景下对经济手段在可持续发展中的作用的研究引起了重视,其中利用税收手段为实现可持续发展服务已经成为一个有吸引力的工具。本论文的选题正是在这样的宏观理论和政策背景下确定的;本章第2节说明了本论文的研究意义,认为在发达国家目前进行的生态税收研究方面存在着一些问题,如专题研究多、综合研究少,实证研究多、规范研究少,对发达国家研究得多,对不发达国家研究得少,对环境保护研究多、对资源保护研究少。而与此同时在生态税收研究领域我国还尚未完全起步,因此研究该课题的意义有:(1)有助于丰富税收理论研究的内容、完善税收理论体系;(2)通过对生态税收的研究,可以确定税收在可持续发展中的作用,从而指导我国的税制建设;(3)有助于对我国税收政策进行深入研究;(4)有利开发新的环保工具,促进资源与环境保护工作。第3节对本研究的主题和框架进行说明;第4节讨论本论文的研究方法。本论文试图在以下几个方法的结合上作出努力:(1)历史分析与实际分析的结合;(2)比较研究的方法;(3)一般分析与案例分析相结合;(4)规范分析与实证分析相结合;本章最后一节对本论文中将要用到的一些重要概念进行约定或讨论。对几个核心概念如“可持续发展”、“环境”、“资源”和“生态税收”进行了讨论,当然对生态税收概念的讨论是重点。本节在对一些生态税收概念表述的基础上,对税收类型按税收目的进行了新的分析,从而提出生态税收的概念,并同时对生态相关型税收进行了讨论。

对于一篇试图对某一学科前沿问题进行系统研究的论文来说,对前人的研究成果进行综合并对之进行评价,继承其合理的成份,并在此基础上再进行进一步研究似乎是必要的,也是十分有益的。尽管税收理论的发展史对于生态税收的研究是一个薄弱的环节,但不可否认,生态税收的思想也是曾经有过的,有些甚至至今还闪耀着智慧的光芒。在对前人思想成果进行总结基础上,对生态税收开征的理论依据问题从经济学角度进行系统论述对于理解和把握生态税收的特点,进而研究其在实现资源与环境保护中的作用是极其有益的。因此第2章“生态税收思想的发展及其理论基础”,着重研究生态税收思想的来源和发展,及征收生态税收的理论基础问题。第1节通过对生态系统和经济系统关系的分析说明环境问题与经济发展的关系,在此基础上从环境经济学和环境政策理论的角度对环境问题产生的原因及环境政策工具的选择进行了探讨。环境经济学用集合物品和外部性理论说明环境问题产生的原因,并提出了解决环境问题的若干政策工具,如直接管制工具、社会规范工具、财务管理工具等,而生态税收就是其中一个重要的财务管理工具。第2节着重讨论了庇古的外部性理论及庇古税收的基本原理,并讨论了将收入型税收用于生态目的的可能性,最后总结出生态税收的思想来源有几个方面:(l)环境经济学中用外部性对环境问题的解释;(2)庇古的建议;(3)保莫和欧姿对庇古建议的改进等。第3节研究了生态税收的理论基础问题,在前面对外部性进行分析的基础上,以可持续发展理论为指导,进一步扩大了对外部性的研究,认为生产中的外部性不是外部性产生的唯一来源,从可持续发展的角度来看外部性还包括消费中产生的外部性、当代人对后代人产生的隔代外部性及同代人之间的跨国外部性等。对这些不同的外部性应有不同的生态税收来解决。同时,也正是这些外部性的客观存在使生态税收的存在具有了一定的基础。

第3章“生态税收引入和生态税制设计的一般分析”,在研究生态税收目标和作用机制的基础上,研究了生态税收作为一个税系在一个国家引入和设计中的一般理论问题,及生态税收设计中需要考虑的特殊因素。本章第1节讨论一个国家在一定的体制背景下引入生态税收的可能途径,进而引出生态税收改革的概念。认为生态税收的引人方式基本有4种即,开征新的税收,如引入新的生态专用税收;以庇古建议为基础引入一些税收,如新加进庇古税或调节税;通过将环境政策融入到现存的税收法律中,对现行税种或征收进行重新定位。如改变或对现有税率进行差别设计、改变税收优惠、税收扣除等;用生态收入型税收全面替代现存的税收。本节还提出了生态税收改革的主要内容它包括3个主要方面,即从现行税收体系中去除从生态环境角度来看不需要的要素;采用差别税率鼓励从生态角度来看需要的行为:用对生态有益的税收或税制要素来取代现有的税收或税制要素等。本节还从生态税收的征税对象角度对之进行了分类,它包括投入税,加工或安装税,产品或排放税等。本章第2节提出了生态税收不同层次的目标,其终极目标是与政府的宏观经济目标相一致的,其中介目标是减少环境中的污染、减少使用能源、减少使用自然资源、刺激循环使用和修复、转向优先发展的和小规模的活动、转向劳动密集型的生产方式等。而短期目标是减少污染产品的消费、筹集资金、取代现有规章制度等。本节认为生态税收发挥作用的几个主要途径是:由于对自然资源(能源和水)的征税,刺激了节约技术方面的投资;对环境不友好产品的征税,将会产生技术创新,对清洁产品的市场也会出现;通过降低对劳动力的征税,劳动力会变得更便宜;公司现行旨在降低劳动力成本的投资将被旨在使资源合理使用的技术投资所替代;某些环境法规可以取消。第3节从税制设计的一般原理出发,结合生态税的特殊性对生态税收的设计问题进行了一般研究,认为生态税收的设计与一般税种的不同之处是应特别注意其可接受性问题,也要考虑到生态有效性与征税点和污染点之间的联系。在此基础上从税种选择和纳税环节的选择、税基的确定、税率的设计等方面对生态税收的设计进行了探讨,最后还对生态税收设计中需要考虑的财政和调节效应,及生态税收的专款专用和生态税收补偿进行了分析。

理论的分析并不就能给实际带来可操作性的结论。在开放的世界一切人类文明的成果均可为我所用。在理论和政策研究中分析西方国家的实践经验和教训,从中归纳出对我有用的结论是我们以免走弯路,从而提高改革效率的一个有效方式之一。第4章“生态税制的国际实践及其评价”,对在生态税制建设处于前列的主要国家的实践进行了较充分的描述,并对之进行评价,试图总结出对我国生态税制建设有参考意义的结论。第1节首先介绍了美国的生态税收,它包括对产生臭氧的化学品征收的消费税、对汽油的征税。对使用汽车相关的其它征税、开采税、对固体废物处理的征税等,得出的结论是美国大部分与环境相关的计划大部分是由州和地方政府来实施的。另外它们是一个大混合,即每个州的标准都不一样。但美国无论在联邦层次上,还是在州层次上对环境税收越来越重视,从现有的环境税收的实施效果来看,它们的作用是显著的;第2节对荷兰的生态税收进行了研究,荷兰特别为环境保护目的而设计的生态税收主要包括燃料税、噪音税、垃圾税、水污染税、土壤保护税、地下水税、超额粪便税、汽车特别税、石油产品的消费税等。对它们的主要征收规定进行了描述,最后认为在荷兰,不同的税种被用于生态目的。这个国家的生态税收以征收生态税收的政府级次,和用于生态目的的税收类型为两个特征。对水和土壤环境问题,重要的作用由低一级的政府去完成。大部分用于生态目的的税收主要是特定税而不是庇古税、筹集收入的税或是生态税收改革的类型。生态税收必须在更广泛制度和结构意义上去设计,以便决定哪一层次的政府、税务机关或政治单位能最好地控制环境质量或生态系统。生态税收单位的理论思想在实践中是否合理取决于相关国家的制度结构。第3节对瑞典的生态税收进行了描述,它包括对燃料征收的一般能源税、对能源征收的增值税、二氧化碳、硫税、对电力能源的征税、对化肥、电池等的征税等。得出的结论是瑞典的环境税已经占到税收体系的重要部分。其环境税的核心是对能源的征税,而对能源的征税是从多方面来进行的。目的主要在于通过征税使能源的消费水平下降,并促进技术革新,事实上这种作用也己经产生。第4节讨论了欧盟的生态税收问题,认为碳税是目前在欧盟层次上唯一的生态税收,但这还只是一个建议,具体的执行还是一个相当复杂的问题,至少直到1993年底该税并没有按照预定的时间表进行。可以说这种类型的税种很大程度上是国际和国内政治压力的结果。

第5章“生态税收在中国”,本章首先为具体研究我国生态税制的建设从历史和理论的角度进行背景分析。着重分析在我国建立生态税制的特殊背景,并进而提出了在我国这样一个处于发展中的国家建立和引进生态税收的必要性和紧迫性。并对我国生态税制建设的政策框架进行了研究,这为下面几章研究具体的生态税制或生态税种提供一个政策前提。第1节通过对我国税收理论发展的历史分析,认为我国传统的税收理论对税收作用的认识并不完全,提出传统税收理论对税收生态环境与资源保护调节功能的忽视,并认为随着经济实际和经济理论的发展,税收理论也应该得到进一步的发展。同时指出,理论上对生态税收的缺乏认识和实际中对生态税收的忽视是我国在新的历史阶段上建立新的生态税制的一些观念和行动上的最大阻力之一;第2节对解放以来我国税收制度中所具有的生态效应或相应的生态税收条款进行分析,从而对我国建设生态税制的现实基础有一个基本的判断,即,在我国税制中一直没有专门的出于生态目的的税种,但也存在一些当初并非为了生态目的,但实际上具有生态效果的一些税种,如94年开征的消费税等。另外在税制中也存在一些生态税收条款,尽管还是零星的,不完整的,但至少在税制设计中已经在一定程度上考虑到利用税收来达到环境保护或资源保护的目的。这一点正是我们进一步建立和完善我国生态税收体系,从而将税收的生态作用发挥的一个重要历史条件之一;第3节从理论和现实的角度论述了我国经济转轨过程中需要引入生态税种,建立生态税制的必要性和紧迫性。本节首先对我国建立生态税的国际国内背景进行了分析,认为可持续发展思想的提出并迅速得到国际社会的认同,而且在很多国家已经成为政府管理经济和社会发展的一个重要指导思想和行动计划,说明了传统的发展观已经从根本上得到了动摇。可持续发展己经成为中国经济和社会发展观的一个指导思想,而税收手段的利用己经成为我国贯彻二十一世纪议程的一个重要的经济政策手段之一,明确列入了政府的文件。但事实上在税制设计中还没有真正贯彻。故重新认识现行税制结构,调整税制设计思想,将生态税收放入到可持续发展的高度去认识,设计出合理的生态税种是新时期税制设计的一个重要内容之一。本节然后以排污税为例,通过将生态税收与补贴、许可证交易、押金等经济手段进行比较,得出利用税收政策是实现环境目标的一个非常理想的方式。本节还从生态税收与公民环境意识关系的角度分析了生态税收的必要性,认为增加全民环境意识己是当务之急。除了进行宣传等手段外,在市场经济体制中利用经济手段是最有效的途径之一。其中通过税收对资源开采、对环境污染等的征税将直接影响到纳税人的切身利益,也最容易使其意识到改变行为方式之必要。因此征收生态是从经济角度树立环境意识的一个重要手段。最后从二十一世纪税制改革方向的角度进行了探讨,认为在产业生态化的背景下,二十一世纪作为生态世纪对税制建设的一个基本要求之一就是要使税制体现生态功能。现行税制中的效率和公平观与可持续发展观念中的效率和公平观是有矛盾之处的。因而现行税制也必将按可持续发展观进行调整。其最终目标就是生态税制模式将有可能最终取代现行税制。至少在一定程度上生态税制体系将在现行税制体系中占一定的地位。如果说二十世纪的税制中以经济发展长为核心的税制,那么二十一世纪的税制将是以可持续发展为核心的税制。这种税制模式中生态税将是占有重要地位的。我国的税制结构调整也应该考虑到二十一世纪对税制的这种要求。第4节对我国生态税收建立的若干宏观性问题进行了分析,根据我国现行生态税制基本上缺位,税制设计中基本没有考虑到生态税收思想的的情况下,我国生态税收的中期模式就是要将生态税收思想贯彻到税制改革中去。其基本内容主要有:调整现行税种的生态要素比例、将现有的具有生态税收基础的税种进行改造,使之更能符合生态税收目标的要求、开征新的生态税种,为环境工程筹集必要的资金等。

第6、第7章在前几章对生态税收理论分析、实证描述的基础上着重研究在中国建立生态税制的问题。由于环境与资源保护是实现可持续发展的两个最基本的标志,因而本论文研究生态税收的作用也是从两个方面来进行的。即环境保护中的税收及资源保护中的税收。这两章结合我国实际,在对我国现行的环境收费和资源收费(税)进行重新认识的基础上,探讨了改革我国现行税制,建立生态税制一些具体问题。尽管是一些实际的问题,但由于研究对象的限制和研究目标的限制,主要还是从理论角度来探讨我国生态税的设计的。

第6章“生态税收与环境保护:对利用税收参与我国环境保护的探讨”,从环境保护的角度来探讨生态税收在改善和保护环境中的作用机理,在此基础上提出在我国开征若干环境税的政策建议。本章的核心思想:环境保护是一个极其综合的工程,涉及到经济和社会生活的各个方面,如消费模式的变化、生产方式的变革、科技进步等,因此要将生态税收政策贯穿于有利于实现环境保护的各个环节。通过税收的作用使刺激环境友善行为,刺激清洁生产。

刺激传统的不利于可持续发展的消费模式的转变。刺激有利资源节约和环境改善的技术。因此,必须对我国现有税制进行某种程度的改造,除了新开征环境税外,还应从生态税收条款等角度对现行税制进行改革。本章第1节对环境在可持续发展中的作用进行分析的基础上,通过案例研究了将税收用于环境保护的必要性,并对我国现阶段加强环境保护的迫切性再进行论述,最后认为我国如果要在二十一世纪保持经济的可持续发展就必须改变目前事实上还在沿袭的传统的经济增长模式,彻底改变先发展后治理的观念,将环境保护放在与经济发展重要的地位。从这个意义上来说,任何有利于环境保护的政策工具都应该研究,直至有效地利用。其中利用生态税收来保护环境则不仅能为环境保护提供新的资金来源,更能对保护提供动态的刺激,通过税收政策保护资源与环境是税收促进可持续发展的一个重要方面。第2节对污染征税的效应进行一般性的理论分析,认为利用生态税收保护环境,最主要的手段是对污染征税,通过对污染征税控制外部性从而减少污染是环境保护的经济手段中最有效率和最公平的一种手段。从效率角度来研究污染税的作用,它能使社会生产达到最适点,也能使企业改进生产技术并积极创新,因此在矫正环境资源配置中的“市场失灵”、保护生态环境、取得环境保护收入等方面具有高效率。另一方面,政府通过征收污染税便污染者也要付出一定的代价,并利用由此产生的强大的市场竞争力量来迫使企业选择适当的污染控制技术,和研究开发新的更有效的减少污染的工艺过程,实现既降低成本又减少污染量、从而提高社会福利的目的,政府还可利用这种税收所筹集到的资金补偿受害人,这体现了污染征税的公平原则。第3节从产品生命周期角度来研究在环境保护中可采取的可能的税收手段。从产品的生产周期来看,一个产品从生产到消费,再到变成废物后的回收处理的每一个环节都可以通过税收来进行调节。因此对污染的征税或其它税收手段是一个系统工程,应该将征税与税收支出、差别税率等结合起来,从产品生命周期的角度在每个环节将税收贯彻到环境保护中去。将产品生命周期理论用于环境污染控制,就是要将污染的控制贯彻到生命周期的各个阶段。将之用于生态税收的建设,则应通过税收对产品生命周期进行全过程参与,其作用是:通过税收改变企业行为,刺激企业推行清洁生产、引导可持续消费。在整个产品生命周期过程中,利用生态税收去影响产品的成本是一个重要方面,但另一方面从税收支出的角度去鼓励环境友善产品的生产和消费也是一个重要方面。第5节进一步研究几个具体税种的设想,我国目前对污染的征税可通过两个方面来进行:(l)引人新税种;(2)在现有税制的基础上调整税制要素,这就是我国生态税制建设中的中期目标。对于前者改排污费为排污税是一个方向。尽管我国没有纯粹意义上的排污税,但对排污的收费制度已经实施了十多年,已经有了一定的经验。只是在制度方面还存在一些问题,比起用税收手段有一定缺陷。将排污费改为污染税是一个方向。我国征收排污税的主要征收范围是在城市,其次是对农村的乡镇企业。至于排污税的收入如何使用的问题,总的原则是将之专款专用于环境保护事业。也可用于对环保投资的贴息贷款。如果在短期内收入较大,也可考虑通过技术提供等办法扶植因排污税而倒闭的企业或鼓励企业兼并。另外,对特定消费品如汽油、柴油、碳等产品征收硫税或碳税开征嗓音税、对城市居民开征垃圾税等也都是可行的;除了开征新的税种外,还可对现有税收制度进行一些调整,使之更体现环境保护的要求;如对消费税要进行一定的调整,从环境评价角度看只要对环境产生直接或间接损害的都应该征收较高的消费税,使消费或生产的外部性内部化;在企业所得税中加入生态税收条款。如企业环保设备投资达到一定比例的可以享受一定程度的所得税优惠,对环保设备投资可加速折旧、对利用三废生产的产品所得免征所得税等;在个人所得税中加入生态税收条款等。第7章“生态税收与资源可持续利用:对我国资源课税理论和实践的再认识”,着重探讨生态税收与我国资源的可持续利用的关系问题。由于资源是一个十分广泛的概念,本章所用的资源概念主要是指自然资源。第1节从我国现行资源的开采和利用现状来说明不完善的资源价格体系是造成资源不可持续利用的一个重要原因。我国经济发展过程中出现的资源空心化现象,除了人口急剧增长引起的消费需求增加、技术水平落后造成的资源利用率低下之外,很大程度上是由于我们的资源管理体制、管理政策及法规等的不健全,归根到底是缺乏健全的市场机制对资源利用的调节,即资源定价机制的不健全。我国资源产品的定价在很长时期内没有考虑到开采成本或获取成本,而且没有将资源使用或开采所造成的环境成本考虑在内,更没有将由于资源的不合理使用对后代人产生的资源基础的不完整因素考虑在内,即没有考虑到资源的可持续利用问题,因而其价格是不利于可持续发展的。不合理的价格源于

税收范文第2篇

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税收和我们每个人的关系越来越密切,随着我国改革开放程度的不断加深,居民的个人收入水平在不断的提高,企业的国际程度也在不断的提高,因此,企业和个人的涉税事项不断增多,不论在哪个国家,都要求纳税人依法纳税,对不履行纳税义务的人要给予法律制裁,但是在不违背税法的前提下,纳税人是否能够合法的减少自己的税收负担呢?正是在这样的情况下,税收筹划活动在我国越来越受到重视,但目前人们对税收筹划还存在着种种的错误认识,有的人想利用税收筹划之名行偷税漏税之实,也有的想借此进行逃税避税,那么什么是税收筹划,它又有什么样的作用,我们怎样才能实现税收筹划?

一、税收筹划的含义

当国家对烟酒课以重税,某君戒掉烟酒;当国家对咖啡课以重税时,某君用喝茶代替了喝咖啡;某人为了给其继承人留下尽可能多的财富,设法通过各种手段分割其产业,并将产业转化成不同类型的财产,以便在国家对其征收财产转移税之前达到少交税的目的。以上三个案例在没有违反法律的情况下,都实现了减少税收负担的意图,但是三者之间也有所区别,烟酒税的立法意图中包括抑制烟、酒消费的因素,前两者是与立法精神相一致的;财产转移税的立法精神是以收入和控制资产转让等方面考虑得,与法律意图相违背,那么在不违背法律的前提下,是否与立法精神相一致是学界关于税收筹划争论的焦点,即税收筹划与避税谁的外延更大。

笔者认为避税应属于税收筹划,理由如下:避税行为是非违法的,这是法治社会中人们达成的共识。任何国家和地区的税收法律法规都是该国或该地区政府意志书面形式的体现,纳税人对税法的尊重是对书面文件的尊重,当然也就是对相关政府的尊重。如果说税法本身与立法者的意志有出入,其责任应在立法者而不在纳税人。避税不是对税法规定的违反,而是对税法的挑战。税法的制定与企业的避税行为是相互促进的,避税有利于促进税法质量的提高。至于避税导致的国家财政收入的减少,也不是纳税人的原因,而是税法的滞后带来的,所以国家不能对税收以道德名义提出额外的要求。

因此,税收筹划是指在纳税行为发生之前,在不违反法律、法规的前提下,通过对纳税主体的经营活动或投资等涉税事项作出事先安排,已达到少缴税和递延缴纳目标的一系列谋划活动。纳税筹划应包括四方面内容:一是采用合法的手段进行的节税筹划;二是采用非违法的手段进行的避税筹划;三是采用经济手段,特别是价格手段进行的税收转嫁筹划;四是归整纳税人帐目,实现涉税零风险。从其定义不难看出,税收筹划以法律为底线,只要不违法而又能节税的手段即可被划入税收筹划的范围内。

二税收筹划的意义

(一)有助于实现纳税人财务利益最大化

税收筹划可以减少纳税人的税收成本,税收可视作经营费用,是企业纯利润的减项,企业在不违法的前提下不纳税或少纳税,就意味着花少量的费用获得同样的法律认可和国家法律保护,同时税收筹划还可以防止纳税人陷入税法陷阱,税法陷阱是税法漏洞的对称,税法漏洞的存在,给纳税人提供了避税的机会;而税法陷阱的存在,又让纳税人不得不小心,否则会落入税务当局设置的看似漏洞,实为陷阱圈套。纳税人一旦落入税法陷阱,就要缴纳更多的税款,影响纳税人的正常收益。税收筹划可以防止落入税法陷阱,不缴不该缴纳的税款,实现财务利益最大化。

(二)有助于提高纳税人的纳税意识

税收筹划是企业纳税意识提高到一点阶段的表现,是与经济体制改革改革发展到一定水平相适应的。如果税法的绝对权威未能体现,企业的纳税意识普遍淡薄,不用进行税收筹划也能取得较大的税收利益。一旦税法能够严格执行,企业为减轻税收负担,当然会进行税收筹划,不过是在保证依法纳税的提前下操作。

(三)有助于优化经济结构

纳税人根据税法中税基与税率的差别和税收优惠政策,实施投资、融资和产品结构调整等决策,尽管在主观上是为了减轻自己的税收负担,但在客观上却是在国家税收杠杆的作用下,逐步走向优化产业结构的道路,有利于资本流动和资源的合理配置。

(四)有可能增加国家财政收入总量

企业进行税收筹划,虽然旨在降低企业税负,但随着产业布局的逐渐合理,可以促进生产的发展。企业规模扩大了,效益提高了,收入和利润增加了,从整体和发展上来看,国家的财政收入也将同步增长。

三税收筹划的原则

只有把握筹划原则,才能实现税收筹划效益最大化。一般来说,企业税收筹划应遵循以下原则:

(一)不违法原则。税收筹划是在不违反现行税法的前提下进行的,是以国家政府指定的税法为研究对象,对不同的纳税方案进行比较后做出的纳税优化选择。税收筹划必须要遵守税收法律和政策,只有在这个前提下,才能保证所设计的经济活动、纳税方案为税收部门所认可,否则会收到相应的惩罚并承担法律责任。这是税收筹划的最基本原则和税收筹划赖于生存的前提条件。

(二)成本效益原则。任何一项筹划方案都有其两面性,随着某一项筹划方案的实施,纳税人在取得部分税收利益的同时,必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用,以及因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。因此,税收筹划应遵循成本效益原则,既考虑税收筹划的直接成本,同时还要将税收筹划方案比较选择中所放弃方案的可能收益作为机会成本加以考虑,而不能一味地考虑税收成本的降低,而忽略因该筹划方案的实施引发的其他费用的增加或收入的减少,必须综合考虑采取该税收筹划方案是否能给企业带来绝对的收益。只有当税收筹划所获取的收益大于成本时,该筹划方案可行。这就要求企业始终要以企业本身的健康发展为前提,注重整体经济效应,不能因为降低了一个税种的成本,而过多的增加其它成本费用(包括其它税款);也不能仅仅为降低税收成本,过度增加生产经营的风险,以致影响到企业生产经营的根本。

(三)财务利益最大化原则。税收筹划的最主要目的,归根结底是要使纳税人的可支配财务利益最大化,即税后财务利益最大化。纳税人财务利益最大化除了考虑节减税收外,还要考虑纳税人的综合经济利益最大化,不仅要考虑纳税人现在的财务利益,还要考虑纳税人未来的财务利益,不仅要考虑纳税人的短期利益,还要考虑纳税人的长期利益,不仅要考虑纳税人的所得增加,还要考虑纳税人的资本增加。

(四)税收筹划的谨慎性原则。税收筹划面临诸多的不确定性以及不断变化的规则约束,因此其风险更难于掌控,需要更多的风险分析与风险管理。税收筹划经常在税收法律法规规定性的边缘上进行操作,这就意味着其蕴含着很大的操作风险。税收筹划主要有两大风险:经营过程中的风险和税收政策变动的风险。经营过程中的风险主要是由于企业不能准确预测到经营方案的实现所带来的风险。政策变动风险与税法的“刚性”有关,目前我国税收政策还处于频繁调整时期,这种政策变动风险不容忽视。另外,税收筹划之所以有风险,还与国家政策、经济环境及企业自身活动的不断变化有关。企业必须随时根据国家政策做出相应的调整,采取措施分散风险,争取尽可能大的税收收益。

四税收筹划的途径

税收筹划空间的角度不同,其有多种划分方式,但是基本上还是通过税基、税率、税额和税期这四个方面实现税收筹划的。

(一)改变税基进行税收筹划

通过税基的减少来达到减轻税负的目标是纳税筹划最基本的方法之一,纳税人在进行纳税筹划是应充分考虑税基筹划可以带来的税收利益.从改变税基的角度进行纳税筹划可分为以下三种:

1、起征点筹划技术

起征点,又称“征税起点”或“起税点”,是指税法规定对征税对象开始征税的起点数额。征税对象的数额达到起征点的就全部数额征税,未达到起征点的不征税。该数额通常由税法确定,但也存在着一定的地区差异。在进行起征点纳税筹划时,首先应该对各个地方的起征点标准有一定的了解。其次,由于起征点的全额累进,即在起征点以下免税,起征点以上全额计税,因此在预计税基会超过或接近起征点事就应该将其控制在起征点以下,使纳税人获得更大的整体利益。

2、分劈筹划技术

分劈筹划技术是指在合法和合理的情况下,使所得、财产在两个或更多个纳税人之间进行分劈而直接节税的税收筹划技术。出于调节收入等社会政策的考虑,各国的所得税和财产税一般都采用累进税率,计税基数越大,适用的最高边际税率也越高。把所得、财产在两个或更多个纳税人之间进行分劈,可以使计税基数降至低税率级别,从而降低最高边际适用税率,节减税收。但是分劈技术适用的人和进行分劈的项目有限,条件也比较苛刻,因此分劈技术适用范围狭窄,采用分劈技术节税不但要受到许多税收条件的限制,还要受到许多非税条件如分劈参与人等复杂因素的影响,所以技术较为复杂。

3、扣除筹划技术

扣除筹划技术是指在合法和合理的情况下,使扣除额增加而直接节税,或调整各个计税期的扣除额而相对节税的税收筹划技术。在同样多收入的情况下,各项扣除额、宽免额、冲抵额等越大,计税基数就会越小,应纳税额就也越小,所节减的税款也就越大。扣除技术适用范围广,无论是自然人还是企业都可以使用,但是税法中对扣除、宽免、冲抵等规定非常复杂,因此扣除技术往往需要精通税法。技术要求高。

(二)通过税率差异进行纳税筹划

税率差异是指性质相同或相似的税种适用税率的不同。税率差异技术是利用税法规定的税率差异,在合法合理的情况下对纳税人自身情况进行筹划,以适用较低的税率,达到绝对节税的目的。通常来说,税率差异纳税筹划技术可以通过以下两种方法进行筹划:

1、投资低税率行业

利用低税率的行业实施纳税筹划有两个方面的思路:一方面,在企业设立考虑行业的税负情况,把税收优惠因素作为投资决策的重要的因素,顺应国家税收政策,以减轻税收负担;另一方面,在可能的情况下举办有税收优惠的行业。例如在高新技术产业开发区对高新技术产业的投资税率为15%,实行两免三减半的税收优惠。

2、投资低税率地区

由于我国地域广阔,国家对不同地区规定不同的税率,在纳税筹划中,运用最为广泛的是针对不同地区的税收优惠政策进行筹划。这种区域性的税收优惠差异,给投资提供了更多的投资选择和利用的机会,纳税人在投资和纳税时,必须对此进行慎重选择并充分运用税收政策。例如经济特区、沿海经济开发区、经济技术开发区、保税区等都有一定程度的税收优惠政策,企业可在这些地区设立机构,已获得低税率优势。

(三)通过税额的变化进行纳税筹划

通过改变应纳税额的纳税筹划方法就是利用税法规定的退税、减免税以及税收抵免等直接减少应纳税额的筹划方法。该筹划方法可分为以下几种:

1、退税筹划技术

退税技术是指在合法和合理的情况下,使税务机关退还纳税人已纳税款而直接节税的税收筹划技术。在已缴纳税款的情况下,退税无疑是偿还了缴纳的税款,节减了税收,所退税额越大,节减的税收就越多。税务机关向纳税人退税的情况一般有:税务机关误征或是多征的税款;纳税人多缴纳的税款;零税率商品的伊纳国内流转税税款;符合国家退税奖励条件的已纳税款。退税技术涉及的退税主要是让税务机关退还纳税人符合国家退税奖励条件的已纳税款。比如,我国对外商投资企业的合格在投资,允许退还已纳企业所得税的40%,就是一种奖励性的退税。

2、减免税筹划技术

减免税是国家对特定的行业、地区、企业、项目或情况所给予纳税人的税收优惠,是免征或减征税款的照顾或奖励措施。减免税的情况可分为以下几种:鼓励特定地区经济发展而制定的对地方倾斜的税收减免政策;因纳税人不同而享受不同的税收减免政策,例如外资企业可以享受“两免三减半”的优惠;根据是否涉足高新技术产业的情况而适用不同的减免税政策。纳税人应该根据自身的具体情况,尽量满足税法规定的减免税条件,以达到减轻税负的目的。

3、抵免税筹划技术

抵免额是指纳税人在汇算清缴是可以用其已缴纳的税款冲减应纳税额的数额。税收抵免是指按照税法规定,从纳税人的应纳税额中扣除一部分抵免额。税收抵免可以使纳税人避免双重纳税,实际运用中税收抵免也可以是税收优惠或奖励方法。税收抵免筹划技术的关键就是利用税法规定的各种税收优惠来达到减轻税负的目的。

(四)通过纳税期限进行纳税筹划

延期纳税是指为了缓解纳税人遇到的特殊的暂时困难,允许纳税人延期缴纳或分期缴纳其应负担的税额.这种税收支出的方式,给纳税人带来的好处是不言而喻的。《国际税收辞汇》中对延期纳税条目的注释作了精辟的阐述:“延期纳税的好处有:有利于资金周转,节省利息支出,以及由于通货膨胀的影响,延期以后缴纳的税款币值下降,从而降低了实际纳税额。”纳税人可以利用适当的会计处理方法、跨期结转以及企业实际存在的困难等实现延期缴纳税款,从而为企业赢得一笔无息贷款。延期纳税是进行纳税筹划的重要手段,特别是对于那些缴纳税款较多的纳税人来说,延期纳税更是具有重要的意义。因此纳税人要充分利用好这个筹划手段,以实现自身利益最大化。

企业进行税收筹划的思路应该说是非常广泛的,企业要想达到财务利益最大化的目的,就必须依法办事。只有合法,才能经得起税务机关的检查,这是税收筹划的立足之根本,只有在符合或不违反税法的前提下,通过周密的税收筹划,从中选择最佳税收缴纳方案,从而达到合法节税、尽可能减轻企业税负之目的。纳税筹划的兴起与发展,使纳税人观念更新的产物,是适应市场经济需要的,也是同国际接轨的体现。随着市场经济体制的不断完善,新一轮税制改革的展开,依法治税进程的加快,纳税筹划必定越来越受到重视,它将具有广阔的前景。

参考文献

王兆高税收筹划复旦大学出版社2003年

张彤,张继友,孙梅如何做税收筹划大连理工大学出版社2000年

王国华,张美中纳税筹划理论与实务中国税务出版社2004年

计金标税收筹划中国人民大学出版社2004年

税收范文第3篇

(一)私债移转之实践论基础

民法上所谓债的移转,是指债的主体发生变更,即由新的债权人、债务人代替原债权人、债务人,而债的内容保持同一性的一种法律制度。根据变更的主体不同,债的移转分为债权人的变更和债务人的变更。[7]

传统民法学认为,债具有相对性。早期罗马法认为债权债务与债的主体不可分离,认为债是特定人之间的关系,债权为联结债权人与债务人的法锁,变更其任何一端,都将使债的关系失去同一性,因此,债的当事人绝对不可变更,从而认定债权不得让与,债务亦不得移转。如果要发生与债务承担在经济上同样的后果,唯有依债的更改的方法。嗣后因社会交易日益频繁复杂,债权不得让与的理论逐渐改变。罗马法先是允许以债的更改方式移转债权,至程式诉讼时期,债权让与方式改变为债权人可以委任第三人以诉讼人的名义诉追债务人。此时的第三人并非单纯的人,他所收取的债权,并不向债权人交付。帝政时期,诉讼人可以自己的名义行使诉权。起诉后,法官将其诉讼委任通知债务人,即发生诉讼拘束的效力,债务人受通知后,即不得再向债权人履行债务。最后,在裁判官法上,规定债权让与在让与人与受让人之间的让与行为成立时,发生债权让与的效果,债务人自接受让与通知时受其拘束。[8]债务承担制度亦经历了从不承认到在符合一定条件时允许的变化过程。法国民法典上没有债务承担的明文规定,学者多主张依债务人更换的债务更改的方式达此目的。英国法律亦同。目前除少数国家外,各国均在民法中规定有债务承担的条文。日本民法典虽无规定,但判例及学者对此均采肯定解释。可见各国民法大都承认了债权让与、债务承担,我国法亦然。

如前所述,民法关于债的移转理论不是从认识论出发得出的必然结论,而是以实践论为基础的。以下关于税收之债移转性的探讨也主要基于此。

(二)税收之债可移转之实践论基础

由于同某些法定义务相比,税收之债的一个突出特点是可以货币化,从而可以量化,因此,单从税收之债的客体方面来看,它的确存在可以移转的基础。但除此之外,还需要作进一步的考察。下面我们分别从税收债权和税收债务两个方面来考察:

1、关于税收债权可移转之实践论基础

与民法债权让与相类似,同时为了研究的方便,笔者把税收债权的变更简称为税收债权的让与。我国税法学界一般认为,在单一制税收体制下,国家是税收债权的唯一主体,依此理论,似乎不可能出现税权让与的情况。“税收债权的享有,属于宪政问题,乃为宪法层面所界定,因而发生税收债权人变更的情事在社会生活中极为少见。”[9]这也是国内大多数学者所普遍持有的观点。基于财政分权,税收债权人多划分为中央政府与地方政府,为尊重地方财政自治,中央政府非依法律依据,不得无故干预地方财权,但地方税的立法权多控制在中央政府之手,所以仍存在潜在变更之可能性。再者,“由于税收机

关组织结构或管理方式的变化。例如国家税务局、地方税务局分设后,某些纳税人需要变更税务登记,也会带来税收法律关系的某些变更”。[10]这种变更就涉及税收债权人的变更。而在联邦制税收体制下,联邦政府和各州(成员国)政府均有征税权,其税收债权人也就包括联邦政府和各州(成员国)政府,因此税收债权也存在有移转的可能。

笔者认为,尽管在单一制税收体制下所形成的税收法律关系中,国家是最终的唯一的主体,但具体征纳关系中,还是由各个征税机关来分别代表国家行使税收债权的,同类但不同级别的征税机关之间以及同级征税机关之间税收管辖权不同,尽管都是代表国家行使税收债权,但它们各自也有着不同的利益。此外,我国实行的是分税制,在税收上还存在中央税、地方税以及中央与地方共享税之分,不同类别的税种由国税机关和地税机关分别征收,它们均代表着不同主体的利益。这些差异,使得税收债权的主体在事实上并不是单唯一的。可见,税收债权存在可移转的基础。各国税法特别是实行分税制财政的国家的税法中,关于税收债权移转的情况确实是存在的。比如日本国实行的国家让与税,我国财政转移支付中的税收返还,以及特别情况下其他特别机关的行为都反映了税收债权可移转的情况。

2、税收债务可移转之实践论基础

纳税义务以税负能力为标准而设定,在这个意义上又强调了纳税义务的个别性,所以原则上不应随意承认纳税义务的继承。但另一方面,纳税义务是金钱债务,在性质上属可代替债务,所以应具有可继承性。对于这一点,我国学者已经表示认可,并把这种继承分为两种情况,即在纳税人合并、分立以及财产继承或赠予关系领域发生。但是,对继承的方式的研究目前仅限于国内税法的现有规定方面,且对于税收债务能否移转至纳税人以外的第三人也很少涉及。所以,对税收之债的移转目前还缺乏从更广阔的视野所进行的研究成果。

事实上,仅从法的实践论角度讲,即撇开税收之债的公力性,对税收债权人而言,究竟由原税收债务人进行清偿,或由第三人代为清偿,其实并无差异。且如果有第三人介入清偿,显然扩张了税收债务关系之“人的范围”,税收债权的获偿更有保障,因而法律上没必要对第三人代偿予以禁止。

二、问题的提出

税法学界对于税收法律关系的性质认识历来有权力关系说和债权债务关系说之争。日本税法学家北野弘久教授从区分法实践论与认识论的角度认为“只有从法实践论出发,将租税法律关系统一地理解为债务关系,从法认识论的角度出发,则在整体上将租税法律关系把握成权力关系才是正确的……就税法学领域而言,法认识论能够起到客观地把握税法现象构造特征和法则理论的作用,法实践论则尽可能在以宪法为统帅的实定法框架下,极力地维护纳税者的人权……可以说,立足于债务关系说的理论来构造具体的实践性理论(租税立法、适用和解释税法的方式),对维护纳税者的人权具有重大的意义。”[1]但是,债务关系说在何时何地以何种方式出现才具有实践意义,则是需待从各个角度加以深入研究的问题。基于债务关系说,北野教授在《税法学原论》一书中就诸如理解租税债务的成立时间、时效进行的开始日、和其他全权抵消以及租税诉讼中的若干问题等税法解释学中的一些具体问题作了论述。但当现代租税被看成是一种特殊的债的时候,是否能够象一般的私债那样具有可移转性,北野教授仅提到了申报义务的承继,对这一问题则并没有论及。

我国税法理论和税收立法实践对税收的债权、债务属性已基本得到认可。[2]但目前的研究大都还集中在从总体上对税收法律关系性质的认识、构成层次及要素的研究方面。[3]从税收债务关系的角度专门研究的理论成果则主要集中在税收代位权、撤销权以及税收一般优先权等方面。而对税收之债的移转性问题的探讨,国内仅有少数学者有所涉及,但也仅限于从税收之债的继承或从纳税义务角度研究其变更。[4]关于税收债权的移转,刘剑文教授认为“就税收债权而言,我国税法学界有国家是税收债权的唯一主体之说,依此理论,税收债权似乎也不可能出现移转的情况。因此,一般来讲,税收债权人不会发生变化。”而对税收债务而言,少数学者仅承认税收债务可以继承,并且将这种继承限定在纳税人合并、分立以及财产继承或赠予关系这样狭窄的领域,认为这种继承不是由当事人通过合意产生的,而是由法律的规定而产生的。[5]绝大多数学者基于税收法定主义原则的考虑,一般认为税收之债特别是税收债务主体应该是特定的纳税人,禁止纳税人将税收债务以约定的方式移转至非特定的第三人。但从各国税收立法实践来看,许多国家的税法都承认税收之债可以移转。如德国、日本税法规定税收债务可由第三人清偿,我国新《税收征管法》也规定了纳税人在有合并、分立情形时未缴清税款的,可以由合并、分立后的纳税人继续履行未履行的纳税义务。[6]可以说,与国外税法以及我国税收立法的实践相比,我国税法的理论研究已明显滞后。

笔者认为,对税收之债移转的研究,具有重要的理论和实践价值。首先,对于我国税收法律制度的完善而言,研究税收之债的移转性不仅可以促使我国税法向更人性化方向发展,促进税收征管机关职能的转变,有利于纳税人合法权益的维护,更为重要的是确立税收之债的可移转性,还能促进交易,提高税收征管效率。其次,对于税法学研究而言,对这一问题的深入探讨,则有助于丰富我国现有税法解释学的内容。

三、税收之债移转之表现

那么,税收之债的移转都有哪些表现形式呢?民法债法学上将通过合同而转让债权的,称为债权让与;而把通过合同而移转债务的,称为债务承担。此外,如果债权人同时承受债权债务,而债务人也同时承受债务债权,那么不论是债权人的变更或债务人的变更,都是债的概括承受。在税收债权、债务关系中,由于税收的无偿性,使得债权、债务表现为单务性,也就是说,国家(征税机关为其代表)只享有债权,而不承担债务,而纳税人则只承担债务,而不享有债权。[11]因此,无论是税收债权的移转还是税收债务的移转均不存在所谓概括承受的情况。研究税收之债的移转,我们只需考察税收债权让与和税收债务承担两种情况即可。

(一)税收债权之让与

如前所述,在单一制税收体制下,从根本上讲税收债权主体只能是国家。与私法上债权的让与不同,税收之债属于公法之债,从根本上讲,除国家以外,任何组织和个人都不可能成为真正意义上的税收债权的受让人。因此,在研究税收之债移转时,从认识论角度研究“税收债权”意义并不大,从实践论角度研究“税收债权”则具有很大的实践价值。税收过程是一个公民个人财产向国家转移的过程。除非我们不承认公民对个人财产享有充分而完整的所有权,否则,国家要求人民向自己转移财产,只能是向人民提出这样的请求,而不是只予以通知,便将财产权利据为己有。国家既然对纳税人不享有支配权,而又要求税金这一货币财产的移转,因此,国家对纳税人只能是行使请求权。即在满足法律规定的情形下,国家可以向纳税人提出支付税款的请求。[12]笔者认为,税收债权的让与从实质意义上讲就是税收债权的“请求权”在中央与地方之间以及在不同国家机关的移转。实践中税收债权的让与主要在以下几种情况下发生:

1、税收债权在中央政府与地方政府之间的让与

从理论上讲,中央与地方之间税收债权的让与不仅应当包括中央向地方的让与,还应当包括地方向中央的让与。分税制的原则和基础是财权与事权相结合,但多数国家为了强化中央财政,在实行分税制方面,事实上并没有完全严格按照上述原则划分税种和税收收入,存在着地方事权与财权不相当的情况。一方面地方承担着大量的公共事务,另一方面在税收分配上享有的权力却明显处于劣势。在这样的情况下,地方向中央的税收债权让的情况很少会发生。中央税与地方税之间的让与主要的就是中央对地方的让与。

从各国税收立法实践来看,中央向地方的税收让与主要有两种情况:一是一些国家规定了国家让与税。在实行分税制的国家,中央政府将本属于国税的部分税或税种在特定时期或情况下直接让与地方政府,以弥补地方政府财政的特别支出。如日本税法就有国家让与税的规定,即中央将国税中的地方道路税的全部、石油煤气税的二分之一、汽车重量税的四分之一、特别吨位税的全部,按照一定的标准,无条件让与地方用于公路和航空。二是财政转移支付中的税收返还。1994年我国实行分税制改革,在重新划分中央财政与地方财政收入的基础上,相应调整了政府间财政转移支付数量和形式,除保留了原体制中央财政对地方的定额补助、专项补助和地方上解外,根据中央财政固定收入范围扩大、数量增加的新情况,着重建立了中央对地方的税收返还制度,其目的是为了保证地方既得利益,实现新体制的平稳过渡。另一方面,这种形式通过“存量不动,增量调节”的办法,提高中央财政在增值税与消费税增量上的比重。[13]无论是国家让与税还是中央对地方政府的税收返还,其实质都是中央与地方之间税收债权的让与。

2、税收债权在税务机关之间的让与

税收债权的让与可以在税务机关之间发生。例如我国《增值税暂行条例》第二十二条第(二)项规定“……未持有其机构所在地主管税务机关核发的外出经营活动税收管理证明,到外县(市)销售货物或者应税劳务的,应当向销售地主管税务机关申报纳税;未向销售地主管税务机关申报纳税的,由其机构所在地主管税务机关补征税款。”在这项规定中,在纳税人未持有其机构所在地主管税务机关核发的外出经营活动税收管理证明而到外县(市)销售货物或者应税劳务时,税收债权的主体本应当是销售地主管税务机关,但如果纳税人未向销售地主管税务机关申报纳税,依据税法规定,此时税收债权移转至纳税人机构所在地主管税务机关,因而纳税人机构所在地主管税务机关成为新的税收债权人,有权行使对纳税人的税收债权请求权。

3、税收债权在税务机关与其他特定机关之间的让与

此外,税收债权的让与还可以在税务机关之间和其他特定机关之间发生。例如我国现行《税收征收管理法》第五条规定“国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。”也就是说,从税收债权的行使角度来看

,在我国代表国家行使税收债权(确切地讲,应当是税收债权的请求权)的法定机关是各级税务机关,而不是其他任何别的机关。但我国税法又规定了特定机关税款的情况。如《增值税暂行条例》第二十条规定,增值税由税务机关征收,进口货物的增值税由海关。这里法律明确规定由其他机关,相应机关取得了对纳税人税收债权的请求权,可以以自己的名义行使权利,其实质就是税收债权在征税机关与其他特定机关之间的一种让与。

需要指出的是,上述让与须有法律的明确规定,否则任何机关不得向纳税人行使税收债权的请求权。

4、代收(扣)代缴与委托征税行为不属于税收债权的让与

值得注意的是,我国税法规定了扣缴义务人制度和委托征税制。那么,征税机关与扣缴义务人或接受委托的征税人之间的关系是否属于税收债权让与的关系呢?所谓扣缴义务人是指法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。按照《税收征管法》的规定,税务机关要按照规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费。税法设定扣缴义务人的目的是为了加强税收的源泉控制,防止税款流失,简化征纳手续,方便纳税人。笔者认为扣缴义务人的代扣代缴和代收代缴行为仅仅是基于法律上的一种委托行为,扣缴义务人不能以自己的名义向纳税人行使税收债权的请求权。因此,扣缴义务人的代扣代缴和代收代缴行为不能看成是税收债权在征税机关与扣缴义务人之间的让与。

此外我国税法还规定了委托征税制度,例如1985年我国农业税改为折征代金后,规定由乡政府组织征收。同时税法规定,财政机关有力量的,可以直接组织征收,或者继续与粮食部门协作,派人驻粮(库)站收税。在财政机关力量不足的地方,可暂时委托粮(库)站,付给劳务费。笔者认为,粮(库)站的行为是一种接受委托进行征税的行为,由于接受委托人也不能以自己名义向纳税人行使税收债权的请求权,所以委托征税行为也不属于税收债权的让与。

(二)税收债务的承担

与私债的承担通过转让合同而移转债务不同,基于税收法定主义原则的考量,税收债务的移转一般不能通过合意实现,主要是基于法律的直接规定而产生,但是否应当绝对禁止合意移转税收债务,这是一个需要进一步研究的问题。笔者认为,根据税收债务的承担者是否为税法上所特定之人,可将税收债务的承担分为两种情况:一是税收债务的继承,指在税收债务移转过程中,税收债务的承担者为税法直接规定的特定之人的移转;二是第三人代为履行税收债务,指税收债务移转过程中,税收债务的承担者是与纳税人通过合同方式移转税收债务的非特定的第三人的移转。其中真正意义上的税收债务的承担仅指第三人代为履行税收债务[14].

1、关于税收债务的继承

税收债务的继承主要包括纳税人合并与分立过程中税收债务的继承,第二次纳税义务人税收债务的继承,继承人、受遗赠人、遗嘱执行人或遗产管理人税收债务的继承等三种情况。

(1)纳税人的合并与分立过程中税收债务的继承

日本《地方税法》规定:“由于法人的合并二对纳税义务的继承”;[15]韩国税法也承认“因法人合并的纳税义务之承继”;[16]我国《税收征管法》第四十八条规定,纳税人有合并、分立情形的,应当向税务机关报告,并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的,应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务;纳税人分立时未缴清税款的,分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。

(2)第二次纳税义务人税收债务的继承

为了确保税收,日本税法将纳税义务分为两次纳税义务,当认为从原纳税义务人身上不可能征收全部或部分税额时(即第一次纳税义务没有履行时),则把与该人在人身或财产方面具有特殊关系的人列为第二次纳税义务人,并由其代替原纳税义务人负担纳税义务。第二次纳税义务人主要包括:无限责任股东的第二次义务,清算人等的第二次义务、同族公司的二次义务、实质课税额等二次义务、共同事业者的二次义务、事业受让人的二次义务、无偿受让人的二次义务、无法人资格的社团等。我国大陆税法没有对第二次纳税义务作出规定,仅规定了第一次纳税义务。但在我国台湾地区税法中却有类似于日本第二次纳税义务的规定,如台湾“平均地权条例”第50条规定:“土地所有权移转,其应纳之土地增值税,纳税义务人未于规定期限内缴纳者,得由取得所有权之人代为缴纳。依第47条规定由权利人单独申报土地移转现值者,其应纳之土地增值税,应由权利人代为缴纳。”[17]

可见,与纳税人的合并与分立过程中税收债务的继承一样,日本税法上关于第二次纳税义务的规定中,第一次纳税义务是第二次纳税义务存在的前提,而第二次纳税义务则是对第一次纳税义务的继承,其中最主要的就是对第一次纳税义务人税收债务的继承。

事实上,由于我国现行税法缺乏规定,实践中纳税人利用与本人在人或财产方面具有特殊关系的人规避或偷逃税款的情况时有发生。笔者认为,日本税法对第二次纳税义务的规定弥补了第一次纳税义务的不足,能更好地保障国家税收之债的实现,这一点值得我国借鉴。

(3)继承人、受遗赠人、遗嘱执行人或遗产管理人税收债务的继承

世界许多国家和地区的税法都对此有规定。如《日本地方税法》第9条规定了“由于继承财产而对纳税义务的继承”与“由于法人的合并而对纳税义务的继承”[18].韩国税法也承认“因继承的纳税义务之承继”。[19]此外,我国台湾地区“税捐稽征法”第14条也规定,“纳税义务人死亡,遗有财产者,其依法应缴纳之税捐,应由遗嘱执行人、继承人、受遗赠人或遗产管理人,依法按税捐受清偿之顺序,缴清税捐后,始得分割遗产或交付遗赠。遗嘱执行人、继承人、受遗赠人或遗产管理人,违反前项规定者,应就未清缴之税捐,负缴纳义务。”[20]我国继承法第33条规定:“继承遗产应当清偿被继承人依法应当缴纳的税款和债务,缴纳税款和清偿债务以他的遗产实际价值为限。超过遗产实际价值部分,继承人自愿偿还的不在此限。继承人放弃继承的,对被继承人依法应当缴纳的税款和债务可以不负偿还责任。”第34条规定:“执行遗赠不得防碍清偿遗赠人依法应当缴纳的税款和债务。”

可见我国法律上也承认继承人、受遗赠人、遗嘱执行人或遗产管理人税收债务的继承。

2、税收债务的承担

税收债务的承担这里是指纳税人与不特定的第三人通过合意由第三人代为清偿纳税人税收债务的情况。从世界很多国家税收立法来看,许多国家税法都有允许第三人代为履行税收债务的规定。如德国《租税通则》第48条第1款之规定就予以承认:“对稽征机关之租税债务关系之给付,得由第三人为之。”日本《国税通则法》第41条第1款,也明文规定税收债务可由第三人清偿之。[21]但“它与民法中的第三人清偿的不同点在于,没有民法中有关‘无厉害关系之第三人不得违背债务人的意思实施清偿行为’的限制。任何第三人均可以以自己的名义交纳纳税人应纳之税款

,这是考虑到,纳税义务的产生是大量的、经常的,采用民法规定的条件,是不现实的。”[22]从世界各国来看,税务部门正在与越来越多的中介机构进行协作,以简化税务工作的处理流程。中介机构可以代替纳税人向政府支付税款,已经称为税收征管的一种发展趋势。比如,在加拿大的一些税务局,50%以上的现金税收都是通过金融机构实现的。实践证明这种方式不仅能够对应收而未收的票据进行更好的管理,而且税务部门和海关还可以从金融机构对大量金融交易的高效转账处理过程中获得好处。比如,税务局可以从多个内、外部数据源获得数据,用于评估自身计划的风险和总结税务申报的特征。

这里需要研究的问题是,第三人代缴税款之后,是否也如民法上规定可以享有代位求偿权?日本《国税通则法》第41条第2款明文规定“代替纳税人缴纳税款的第三人,在对交纳拥有正当利益或其交纳行为征得纳税人同意时,可以取代国家或地方政府享有纳税人为担保其税收而设定的抵押权。但是该抵押权如为最高额抵押且在应担保的本金确定前已交纳时,不在此限。”[23]

税收债务是否可由第三人合意清偿?我国税法目前尚无明文规定。但从世界税收征管立法的发展趋势来看,笔者这对我国税收征管法有借鉴意义。

四、税收之债移转的原因分析

对于私债而言,其移转的原因概括起来主要有以下三种:(1)基于法律的直接规定而发生,此类移转可称之为法定的移转,如依继承法规定,被继承人死亡,其包括债在内的遗产即移转于继承人;(2)基于法院的裁决而发生,此类移转称作裁判上的移转;(3)基于民事法律行为而发生,此类移转称为意定的移转,如遗嘱人以遗嘱将其债转让给继承人或受遗赠人,或转让人与受让人订立转让合同而将债转让,这也是私债移转的最为普遍的原因。税收之债作为一种公法之债,具有自力执行的效力,[24]故一般不基于法院的判决而产生,也不基于法院的判决而移转。因此,税收之债移转的原因仅包括法定的移转和意定的移转两种情况。对于税收之债而言,基于税收法定主义,从上述的分析可以得知,法定的移转是税收之债移转的主要原因。

1、税收之债移转之法定原因

这是税收之债移转的主要原因。一方面对于税收债权之让与而言,无论是前述的税收之债的国家让与、财政转移支付中的税收返还,还是特别情况下的其他机关的行为,都必须事先有法律的规定,法律无规定者,税收债权之让与无效。正如有的学者所说,“税收债权人的变更应当具有明确的法律依据甚至是宪法依据。中央税收债权人不能任意侵占地方债权人的税收债权。否则就有可能违背地方自治或中央与地方合理分权的宪法原则,甚至可能侵犯各州(成员国)的或地方政府的宪法权利。”[25]

另一方面,纳税主体是课税要素的主要内容之一,税收法定主义原则要求课税要素法定,也就是说,纳税义务人的确定是依照税收法律的规定确定的,不允许任何人、任何组织随意确定。无论是纳税人合并与分立过程中税收债务的继承,第二次纳税义务人税收债务的继承,还是继承人、受遗赠人、遗嘱执行人或遗产管理人税收债务的继承,以及税收担保人税收债务的继承,都需要有法律的明确规定,法律没有规定有纳税义务的人,不能要求其纳税。“纳税义务的继承,实际上是在法律有明确规定的情况下,对原来负有纳税义务的纳税主体的税收债务的继受和承接。继承者继承原纳税主体的纳税义务后,不仅可取得其相应的税法权利,而且更需承担其未履行的纳税义务。”“除了法律有明确规定的以外,纳税义务的继承不能滥用,因为它关系到纳税人的纳税能力和税负公平的问题。”[26]

2、税收之债移转之意定原因

税收之债的意定移转属于税收债务的承担范畴。一些学者指出,第三人与税收债务人通过约定移转税收债务,此种移转约定,虽依意思自治原则应属有效,但仅构成私法上的契约,不能变更税法上的债务关系。也就是说,第三人代为缴纳并不意味着第三人能取代公法上税收债务人的法定地位,税收债务人并不因契约有效而得以免责。[27]笔者也同意此观点。但该学者进而指出,如果第三人违反契约设定的义务拒绝代缴税款,依据税收法定主义,税务机关并不能强制其缴纳,即第三人对税收债权人并不直接负责任,仅对税收债务人负私法契约上的违约责任。进而将其归为他人责任的特殊情形。[28]对此观点,笔者认为值得商榷。

首先,第三人与税收债务人通过约定移转税收债务,尽管税收债务人并不因契约的存在而完全免除自己的义务与责任,但契约的存在确实已将部分义务与责任移转至第三人,使第三人成为了税收债务的共同承担者。也就是说,契约的存在使原本对税收债务没有任何关系的第三人成为税收债务的连带责任人,与纳税人对税收债务共同承担连带清偿责任,如果第三人违反契约设定的义务拒绝代缴税款,当然应当对税务机关承担相应责任。因此,第三人对税收债权人完全不负直接责任的观点是不正确的。

其次,如果第三人违反契约设定的义务拒绝代缴税款,税务机关可以强制其缴纳,其原因在于第三人与税务机关存在有代他人履行税收债务的行政合同。从表象上看,第三人与税收债务人移转税收债务似乎仅存在私法自治关系,其实不然。在第三人与税收债务人移转税收债务的过程中,除了前述的具有私法性质的自治合同以外,该合同还须经税务机关认可和批准才能产生法律约束力,这样,在第三人与税务机关之间实质上又形成了一种新的合同关系,这个合同关系不同于前述的具有私法性质的自治合同关系,从性质上讲,笔者认为当属一种行政合同关系。从这一点来讲,税收债务的承担有些类似于纳税担保。[29]其实,正是这种行政合同关系的存在,才使得税务机关在第三人违反契约设定的义务拒绝代缴税款时可以直接对其采取强制措施,强制其履行约定承担的义务。

再其次,税收法定主义与第三人承担直接责任并不矛盾。税收法定主义尽管强调要求纳税要素,但税收法定原则也并不是僵化的,在某些情况下,可以有所突破。例如,现代各国税法在强调税收法定主义原则时,还规定了实质征税原则,这被认为是对税收法定主义原则的一种突破。事实上,在私法合意基础上通过行政机关的批准或认可,将私法合意转化为公法上的行政合同关系,从而使私法合意具有公法上效力的情况,已经是大量存在的法律现象。从某种程度上讲,税法上在税收法定主义的大的原则下允许一定范围内私法自治的存在,也反映了现代法律公私法相互融合、共同发挥作用的一种发展趋势。

最后,以私法合意产生公法效力的前提必须是私法合意得到公力机关的认可和批准,而且范围要严格加以限制。具体对税收债务的承担而言,第三人与税收债务人关于移转税收债务的约定,必须经税务机关认可和批准。税务机关要对第三人的资格进行严格审查,并加以控制。否则,税收债务的承担不仅不能起到方便纳税人履行义务,提高税收征管效率之作用,而且还可能动摇税收法定主义的税法基础,甚至会成为一些人规避和偷逃国家税款的新的途径和方式。

尽管税收法定主义要求纳税人不得将义务以合同的方式移转给第三人,但随着商品交易的发展,国家税收征管向更人性化、更高效、更便捷于纳税人的方向发展,传统的税收之债绝对禁止当事人以合意方式移转的情况在发生改变。可以预见,税法绝对禁止当事人以任何方式转让税收义务的情况也会发生变化。同样需要指出的是,这里我们把第三人代为履行税收债务看成是一种税收债务的移转只是基于实践论的角度对税收之债所作的一种理解,而不是基于认识论的角度而言的。

四、结束语

综上所述,与私法之债相类似,税收之债也具有可移转性。从总的方面来看,税收债务的移转包括税收债权的让与和税收债务的继承以及税收债务的承担三个方面。税收债权的让与主要有税收债权在中央政府与地方政府之间的让与,税收债权在税务机关之间以及税务机关与其他征税机关之间的让与三种表现形式;税收债务的继承主要有纳税人的合并与分立过程中税收债务的继承、第二次纳税义务人税收债务的继承、继承人、受遗赠人、遗嘱执行人或遗产管理人税收债务的继承等三种情形;税收债务的承担则表现为第三人代为履行税收债务的情况。由于税收法定主义的限制,税收之债的移转最主要,最常见的就是税收债务继承,但也不排除其他移转情况的存在。税收债务移转的原因来主要在于税法的直接规定,但税收债务也可基于意定而发生,这也是世界各国税法发展的一个新的趋势。

但由于税收之债移转涉及的问题很多,而且十分复杂,加上笔者知识结构的局限,其中许多问题的探讨只能是抛砖引玉,错误难免。更深的问题尚待以后进一步研究,并求教于学人。

注释:

[1]租税的法认识论研究将租税法律现象当作社会现象加以研究,以客观地解释和阐明其中的法规为目的。一般将这种研究划入“法科学的领域”。租税的法实践论,是指以租税的法解释论、立法论进行研究。依租税法实践论研究的本意,它应归于法律学或实用法学的领域。北野弘久在《税法学原论》一书中再三说明“我们是以法实践论为标准来考察税法学原理的,如果采用二元论的主张只会使我们整个理论背离研究的主旨。”见北野弘久著,陈刚等译《税法学原论》,中国检察出版社2001年版,第11页.笔者亦深以为然,而国内许多学者在将税收关系作为一种债权债务关系研究时,往往忽略了这个前提,并试图以债权债务关系说来构建税法学的科学体系,实践证明很难行得通。因此,笔者本文的探讨,目的也仅在于对税法的解释论或税收立法学有所借鉴,而不在对税法学科学体系构建提出什么新的见解和主张。

[2]见魏建国,刘剑文:《新税收征管法在中国税法学上的意义》,《税务研究》2001年第9期。

[3]见刘剑文著:《税法专题研究》,北京大学出版社2002年版,第13-19页。

[4]从后面的分析可以看到,债的“继承”尽管也属于债的移转,但债的移转除了“继承”以外,还包括有其他的情况。

[5]见刘剑文主编:《税法学》,人民出版社2002年版,第111页;张守文:《略论纳税主体的纳税义务》,《税务研究》2000年第8期;杨小强:《税收债务关系及其变动研究》,见刘剑文主编:《财税法论丛》(第一卷),法律出版社2002年版,第185页,这也是目前笔者所见国内唯一的一篇从税收债务角度研究其变动的专论文章。

[6]见现行《税收征管法》第四十八条。

[7]见魏振瀛:《民法》,北京大学出版社、高等教育出版社2000年版,第352页。

[8]陈朝璧:《罗马法原理》(上册),商务印书馆出版,第204页。转引自张广兴:《债法总论》,法律出版社2000年版,第231-232页。

[9]杨小强:《税收债务关系及其变动研究》,载刘剑文主编:《财税法论丛》(第一卷),法律出版社2002年版,第185页。

[10]见徐孟洲主编:《税法》,中国人民大学出版社1999版,第24页。

[11]对于税收权利义务关系是否具有单务性,目前学界还存在争论。如有的学者指出“在单务契约中,仅一方当事人负担给付义务,税收之债如为单务契约,就意味着仅纳税人负担义务而国家不必为相应给付,这样税金就成了公民对国家的赠与,债之关系只约束了纳税人而未约束国家。这与税收之债的本意-通过债之关系约束双方当事人-是相违背的。何况如前述,税收是公民向国家购买公共产品所支付的对价,因此,税收之债是一种买卖契约,是典型的双务契约。”(见董晓玲:《税收权力关系与税收债务关系研究》,中国财税法网2004-06-12)但笔者认为,仅从税收的给付而言,单务说无疑是正确的,这也是国内大多数学者的看法。

[12]见董晓玲:(同上)有的学者试图从税收之债的债务属性和权力属性出发,将税收债权人的变更,划分为课税权主体的变更、税收征管权主体的变更和税收收益权主体的变更。(见翟继光:《税收之债基础理论研究》,经济法网2003-05-28)尽管有一定道理,这种二元论的主张,由于忽视了研究税收之债的实践论基础,将会使我们整个理论背离研究的主旨。笔者认为,研究税收之债的移转,不能脱离法的实践论基础。事实上,也正是基于此,税务机关代位权、撤销权的行使才存在有合理的依据。

[13]许多专家指出,擅自通过财政返还税收是一种以吸引税源为目的的不正常现象,它不但破坏了税收公平主义原则和实质征税原则,造成收入分配不公平,使贫富差距加大,而且削弱了地方财力,造成了地方财政收入虚增的恶性循环,削弱了税收调节经济的功能。这种情况当尽快改变。

[14]国内目前对税收债务的研究主要集中在第一种情况,即税收债务的继承研究方面,而对第三人代为履行税收债务的研究,由于我国现行税法没有明确规定,理论界的探讨目前仅有少数学者有所涉及。

[15]转引自杨小强:《税收债务关系及其变动研究》,载刘剑文主编:《财税法论丛》(第一卷),法律出版社2002年版,第186页。

[16]同上

[17]同上

[18]见吴炳昌译:《日本地方税法》,经济科学出版社1990年版,第10页。

[19]参见王家福主编:《韩国市场经济法律导论》,中国社会科学出版社1997年版,第213页。

[20]见《最新综合六法全书》,台湾地区三民书局印行1992年版,第1804页。转引自杨小强:《税收债务关系及其变动研究》,载刘剑文主编:《财税法论丛》(第一卷),法律出版社2002年版,第186页。

[21]转引自杨小强:《税收债务关系及其变动研究》,载刘剑文主编:《财税法论丛》(第一卷),法律出版社2002年版,第186页。

[22]见金子宏著,刘多田等译:《日本税法原理》,中国财政经济出版社,1989年版,第325页。

[23]见金子宏著,刘多田等译:《日本税法原理》,中国财政经济出版社,1989年

版,第325页。

[24]见魏俊:《税权效力的概念浅议》,《山东工商学院学报》,2003年第4期。

[25]见翟继光:《税收之债基础理论研究》,经济法网,2003-05-28.

[26]见张守文《略论纳税主体的纳税义务》,《税务研究》,2000年第8期。

[27]杨小强:《税收债务关系及其变动研究》,载刘剑文主编:《财税法论丛》(第一卷),法律出版社2002年版,第186页。也正是基于此原因,金子宏先生在其《日本税法原理》一书将纳税义务的继承和第三人代为履行税收债务分别安排在不同的章节予以介绍。

[28]同上,第186页。

[29]纳税担保作为税法上的一项担保制度,迄今尚无一致的定义。大多数观点将纳税担保视为一项公法上的制度。我国现行《税收征管法》第二十七条规定:纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款,由税务机关责令限期缴纳逾期仍未缴

税收范文第4篇

论文共分为8章。论文的前4章主要研究生态税收的一般理论问题,并对若干国家的生态税收进行了探讨。后4章结合我国实际,对我国生态税制进行了系统的理论探讨。论文的基本逻辑是:在可持续发展思想的指导下,在对外部性理论进行扩展研究的基础上,研究生态税收在消除隔代外部性、代内外部性和跨国外部性中的可能作用,从而为我国可持续发展中的税收政策设计提供理论框架。

第1章“序论”。本章首先对本论文的选题背景进行了说明。从本世纪60、70年代以后,随着“公害”的显现和加剧以及能源危机的冲击,尤其是进入80年代以来,世界范围内的人口增长、资源危机和环境恶化,终于使人类进一步认识到,环境问题是一个发展问题,也是一个社会问题,是一个涉及到人类社会文明的问题。伴随着发展模式的变化,人类的发展观也从传统的增长观,逐步发展到协调发展观,并最终认识到必须走可持续发展之路。在这种大背景下对经济手段在可持续发展中的作用的研究引起了重视,其中利用税收手段为实现可持续发展服务已经成为一个有吸引力的工具。本论文的选题正是在这样的宏观理论和政策背景下确定的;本章第2节说明了本论文的研究意义,认为在发达国家目前进行的生态税收研究方面存在着一些问题,如专题研究多、综合研究少,实证研究多、规范研究少,对发达国家研究得多,对不发达国家研究得少,对环境保护研究多、对资源保护研究少。而与此同时在生态税收研究领域我国还尚未完全起步,因此研究该课题的意义有:(1)有助于丰富税收理论研究的内容、完善税收理论体系;(2)通过对生态税收的研究,可以确定税收在可持续发展中的作用,从而指导我国的税制建设;(3)有助于对我国税收政策进行深入研究;(4)有利开发新的环保工具,促进资源与环境保护工作。第3节对本研究的主题和框架进行说明;第4节讨论本论文的研究方法。本论文试图在以下几个方法的结合上作出努力:(1)历史分析与实际分析的结合;(2)比较研究的方法;(3)一般分析与案例分析相结合;(4)规范分析与实证分析相结合;本章最后一节对本论文中将要用到的一些重要概念进行约定或讨论。对几个核心概念如“可持续发展”、“环境”、“资源”和“生态税收”进行了讨论,当然对生态税收概念的讨论是重点。本节在对一些生态税收概念表述的基础上,对税收类型按税收目的进行了新的分析,从而提出生态税收的概念,并同时对生态相关型税收进行了讨论。

对于一篇试图对某一学科前沿问题进行系统研究的论文来说,对前人的研究成果进行综合并对之进行评价,继承其合理的成份,并在此基础上再进行进一步研究似乎是必要的,也是十分有益的。尽管税收理论的发展史对于生态税收的研究是一个薄弱的环节,但不可否认,生态税收的思想也是曾经有过的,有些甚至至今还闪耀着智慧的光芒。在对前人思想成果进行总结基础上,对生态税收开征的理论依据问题从经济学角度进行系统论述对于理解和把握生态税收的特点,进而研究其在实现资源与环境保护中的作用是极其有益的。因此第2章“生态税收思想的发展及其理论基础”,着重研究生态税收思想的来源和发展,及征收生态税收的理论基础问题。第1节通过对生态系统和经济系统关系的分析说明环境问题与经济发展的关系,在此基础上从环境经济学和环境政策理论的角度对环境问题产生的原因及环境政策工具的选择进行了探讨。环境经济学用集合物品和外部性理论说明环境问题产生的原因,并提出了解决环境问题的若干政策工具,如直接管制工具、社会规范工具、财务管理工具等,而生态税收就是其中一个重要的财务管理工具。第2节着重讨论了庇古的外部性理论及庇古税收的基本原理,并讨论了将收入型税收用于生态目的的可能性,最后总结出生态税收的思想来源有几个方面:(l)环境经济学中用外部性对环境问题的解释;(2)庇古的建议;(3)保莫和欧姿对庇古建议的改进等。第3节研究了生态税收的理论基础问题,在前面对外部性进行分析的基础上,以可持续发展理论为指导,进一步扩大了对外部性的研究,认为生产中的外部性不是外部性产生的唯一来源,从可持续发展的角度来看外部性还包括消费中产生的外部性、当代人对后代人产生的隔代外部性及同代人之间的跨国外部性等。对这些不同的外部性应有不同的生态税收来解决。同时,也正是这些外部性的客观存在使生态税收的存在具有了一定的基础。

第3章“生态税收引入和生态税制设计的一般分析”,在研究生态税收目标和作用机制的基础上,研究了生态税收作为一个税系在一个国家引入和设计中的一般理论问题,及生态税收设计中需要考虑的特殊因素。本章第1节讨论一个国家在一定的体制背景下引入生态税收的可能途径,进而引出生态税收改革的概念。认为生态税收的引人方式基本有4种即,开征新的税收,如引入新的生态专用税收;以庇古建议为基础引入一些税收,如新加进庇古税或调节税;通过将环境政策融入到现存的税收法律中,对现行税种或征收进行重新定位。如改变或对现有税率进行差别设计、改变税收优惠、税收扣除等;用生态收入型税收全面替代现存的税收。本节还提出了生态税收改革的主要内容它包括3个主要方面,即从现行税收体系中去除从生态环境角度来看不需要的要素;采用差别税率鼓励从生态角度来看需要的行为:用对生态有益的税收或税制要素来取代现有的税收或税制要素等。本节还从生态税收的征税对象角度对之进行了分类,它包括投入税,加工或安装税,产品或排放税等。本章第2节提出了生态税收不同层次的目标,其终极目标是与政府的宏观经济目标相一致的,其中介目标是减少环境中的污染、减少使用能源、减少使用自然资源、刺激循环使用和修复、转向优先发展的和小规模的活动、转向劳动密集型的生产方式等。而短期目标是减少污染产品的消费、筹集资金、取代现有规章制度等。本节认为生态税收发挥作用的几个主要途径是:由于对自然资源(能源和水)的征税,刺激了节约技术方面的投资;对环境不友好产品的征税,将会产生技术创新,对清洁产品的市场也会出现;通过降低对劳动力的征税,劳动力会变得更便宜;公司现行旨在降低劳动力成本的投资将被旨在使资源合理使用的技术投资所替代;某些环境法规可以取消。第3节从税制设计的一般原理出发,结合生态税的特殊性对生态税收的设计问题进行了一般研究,认为生态税收的设计与一般税种的不同之处是应特别注意其可接受性问题,也要考虑到生态有效性与征税点和污染点之间的联系。在此基础上从税种选择和纳税环节的选择、税基的确定、税率的设计等方面对生态税收的设计进行了探讨,最后还对生态税收设计中需要考虑的财政和调节效应,及生态税收的专款专用和生态税收补偿进行了分析。

理论的分析并不就能给实际带来可操作性的结论。在开放的世界一切人类文明的成果均可为我所用。在理论和政策研究中分析西方国家的实践经验和教训,从中归纳出对我有用的结论是我们以免走弯路,从而提高改革效率的一个有效方式之一。第4章“生态税制的国际实践及其评价”,对在生态税制建设处于前列的主要国家的实践进行了较充分的描述,并对之进行评价,试图总结出对我国生态税制建设有参考意义的结论。第1节首先介绍了美国的生态税收,它包括对产生臭氧的化学品征收的消费税、对汽油的征税。对使用汽车相关的其它征税、开采税、对固体废物处理的征税等,得出的结论是美国大部分与环境相关的计划大部分是由州和地方政府来实施的。另外它们是一个大混合,即每个州的标准都不一样。但美国无论在联邦层次上,还是在州层次上对环境税收越来越重视,从现有的环境税收的实施效果来看,它们的作用是显著的;第2节对荷兰的生态税收进行了研究,荷兰特别为环境保护目的而设计的生态税收主要包括燃料税、噪音税、垃圾税、水污染税、土壤保护税、地下水税、超额粪便税、汽车特别税、石油产品的消费税等。对它们的主要征收规定进行了描述,最后认为在荷兰,不同的税种被用于生态目的。这个国家的生态税收以征收生态税收的政府级次,和用于生态目的的税收类型为两个特征。对水和土壤环境问题,重要的作用由低一级的政府去完成。大部分用于生态目的的税收主要是特定税而不是庇古税、筹集收入的税或是生态税收改革的类型。生态税收必须在更广泛制度和结构意义上去设计,以便决定哪一层次的政府、税务机关或政治单位能最好地控制环境质量或生态系统。生态税收单位的理论思想在实践中是否合理取决于相关国家的制度结构。第3节对瑞典的生态税收进行了描述,它包括对燃料征收的一般能源税、对能源征收的增值税、二氧化碳、硫税、对电力能源的征税、对化肥、电池等的征税等。得出的结论是瑞典的环境税已经占到税收体系的重要部分。其环境税的核心是对能源的征税,而对能源的征税是从多方面来进行的。目的主要在于通过征税使能源的消费水平下降,并促进技术革新,事实上这种作用也己经产生。第4节讨论了欧盟的生态税收问题,认为碳税是目前在欧盟层次上唯一的生态税收,但这还只是一个建议,具体的执行还是一个相当复杂的问题,至少直到1993年底该税并没有按照预定的时间表进行。可以说这种类型的税种很大程度上是国际和国内政治压力的结果。

第5章“生态税收在中国”,本章首先为具体研究我国生态税制的建设从历史和理论的角度进行背景分析。着重分析在我国建立生态税制的特殊背景,并进而提出了在我国这样一个处于发展中的国家建立和引进生态税收的必要性和紧迫性。并对我国生态税制建设的政策框架进行了研究,这为下面几章研究具体的生态税制或生态税种提供一个政策前提。第1节通过对我国税收理论发展的历史分析,认为我国传统的税收理论对税收作用的认识并不完全,提出传统税收理论对税收生态环境与资源保护调节功能的忽视,并认为随着经济实际和经济理论的发展,税收理论也应该得到进一步的发展。同时指出,理论上对生态税收的缺乏认识和实际中对生态税收的忽视是我国在新的历史阶段上建立新的生态税制的一些观念和行动上的最大阻力之一;第2节对解放以来我国税收制度中所具有的生态效应或相应的生态税收条款进行分析,从而对我国建设生态税制的现实基础有一个基本的判断,即,在我国税制中一直没有专门的出于生态目的的税种,但也存在一些当初并非为了生态目的,但实际上具有生态效果的一些税种,如94年开征的消费税等。另外在税制中也存在一些生态税收条款,尽管还是零星的,不完整的,但至少在税制设计中已经在一定程度上考虑到利用税收来达到环境保护或资源保护的目的。这一点正是我们进一步建立和完善我国生态税收体系,从而将税收的生态作用发挥的一个重要历史条件之一;第3节从理论和现实的角度论述了我国经济转轨过程中需要引入生态税种,建立生态税制的必要性和紧迫性。本节首先对我国建立生态税的国际国内背景进行了分析,认为可持续发展思想的提出并迅速得到国际社会的认同,而且在很多国家已经成为政府管理经济和社会发展的一个重要指导思想和行动计划,说明了传统的发展观已经从根本上得到了动摇。可持续发展己经成为中国经济和社会发展观的一个指导思想,而税收手段的利用己经成为我国贯彻二十一世纪议程的一个重要的经济政策手段之一,明确列入了政府的文件。但事实上在税制设计中还没有真正贯彻。故重新认识现行税制结构,调整税制设计思想,将生态税收放入到可持续发展的高度去认识,设计出合理的生态税种是新时期税制设计的一个重要内容之一。本节然后以排污税为例,通过将生态税收与补贴、许可证交易、押金等经济手段进行比较,得出利用税收政策是实现环境目标的一个非常理想的方式。本节还从生态税收与公民环境意识关系的角度分析了生态税收的必要性,认为增加全民环境意识己是当务之急。除了进行宣传等手段外,在市场经济体制中利用经济手段是最有效的途径之一。其中通过税收对资源开采、对环境污染等的征税将直接影响到纳税人的切身利益,也最容易使其意识到改变行为方式之必要。因此征收生态是从经济角度树立环境意识的一个重要手段。最后从二十一世纪税制改革方向的角度进行了探讨,认为在产业生态化的背景下,二十一世纪作为生态世纪对税制建设的一个基本要求之一就是要使税制体现生态功能。现行税制中的效率和公平观与可持续发展观念中的效率和公平观是有矛盾之处的。因而现行税制也必将按可持续发展观进行调整。其最终目标就是生态税制模式将有可能最终取代现行税制。至少在一定程度上生态税制体系将在现行税制体系中占一定的地位。如果说二十世纪的税制中以经济发展长为核心的税制,那么二十一世纪的税制将是以可持续发展为核心的税制。这种税制模式中生态税将是占有重要地位的。我国的税制结构调整也应该考虑到二十一世纪对税制的这种要求。第4节对我国生态税收建立的若干宏观性问题进行了分析,根据我国现行生态税制基本上缺位,税制设计中基本没有考虑到生态税收思想的的情况下,我国生态税收的中期模式就是要将生态税收思想贯彻到税制改革中去。其基本内容主要有:调整现行税种的生态要素比例、将现有的具有生态税收基础的税种进行改造,使之更能符合生态税收目标的要求、开征新的生态税种,为环境工程筹集必要的资金等。

第6、第7章在前几章对生态税收理论分析、实证描述的基础上着重研究在中国建立生态税制的问题。由于环境与资源保护是实现可持续发展的两个最基本的标志,因而本论文研究生态税收的作用也是从两个方面来进行的。即环境保护中的税收及资源保护中的税收。这两章结合我国实际,在对我国现行的环境收费和资源收费(税)进行重新认识的基础上,探讨了改革我国现行税制,建立生态税制一些具体问题。尽管是一些实际的问题,但由于研究对象的限制和研究目标的限制,主要还是从理论角度来探讨我国生态税的设计的。

第6章“生态税收与环境保护:对利用税收参与我国环境保护的探讨”,从环境保护的角度来探讨生态税收在改善和保护环境中的作用机理,在此基础上提出在我国开征若干环境税的政策建议。本章的核心思想:环境保护是一个极其综合的工程,涉及到经济和社会生活的各个方面,如消费模式的变化、生产方式的变革、科技进步等,因此要将生态税收政策贯穿于有利于实现环境保护的各个环节。通过税收的作用使刺激环境友善行为,刺激清洁生产。

刺激传统的不利于可持续发展的消费模式的转变。刺激有利资源节约和环境改善的技术。因此,必须对我国现有税制进行某种程度的改造,除了新开征环境税外,还应从生态税收条款等角度对现行税制进行改革。本章第1节对环境在可持续发展中的作用进行分析的基础上,通过案例研究了将税收用于环境保护的必要性,并对我国现阶段加强环境保护的迫切性再进行论述,最后认为我国如果要在二十一世纪保持经济的可持续发展就必须改变目前事实上还在沿袭的传统的经济增长模式,彻底改变先发展后治理的观念,将环境保护放在与经济发展重要的地位。从这个意义上来说,任何有利于环境保护的政策工具都应该研究,直至有效地利用。其中利用生态税收来保护环境则不仅能为环境保护提供新的资金来源,更能对保护提供动态的刺激,通过税收政策保护资源与环境是税收促进可持续发展的一个重要方面。第2节对污染征税的效应进行一般性的理论分析,认为利用生态税收保护环境,最主要的手段是对污染征税,通过对污染征税控制外部性从而减少污染是环境保护的经济手段中最有效率和最公平的一种手段。从效率角度来研究污染税的作用,它能使社会生产达到最适点,也能使企业改进生产技术并积极创新,因此在矫正环境资源配置中的“市场失灵”、保护生态环境、取得环境保护收入等方面具有高效率。另一方面,政府通过征收污染税便污染者也要付出一定的代价,并利用由此产生的强大的市场竞争力量来迫使企业选择适当的污染控制技术,和研究开发新的更有效的减少污染的工艺过程,实现既降低成本又减少污染量、从而提高社会福利的目的,政府还可利用这种税收所筹集到的资金补偿受害人,这体现了污染征税的公平原则。第3节从产品生命周期角度来研究在环境保护中可采取的可能的税收手段。从产品的生产周期来看,一个产品从生产到消费,再到变成废物后的回收处理的每一个环节都可以通过税收来进行调节。因此对污染的征税或其它税收手段是一个系统工程,应该将征税与税收支出、差别税率等结合起来,从产品生命周期的角度在每个环节将税收贯彻到环境保护中去。将产品生命周期理论用于环境污染控制,就是要将污染的控制贯彻到生命周期的各个阶段。将之用于生态税收的建设,则应通过税收对产品生命周期进行全过程参与,其作用是:通过税收改变企业行为,刺激企业推行清洁生产、引导可持续消费。在整个产品生命周期过程中,利用生态税收去影响产品的成本是一个重要方面,但另一方面从税收支出的角度去鼓励环境友善产品的生产和消费也是一个重要方面。第5节进一步研究几个具体税种的设想,我国目前对污染的征税可通过两个方面来进行:(l)引人新税种;(2)在现有税制的基础上调整税制要素,这就是我国生态税制建设中的中期目标。对于前者改排污费为排污税是一个方向。尽管我国没有纯粹意义上的排污税,但对排污的收费制度已经实施了十多年,已经有了一定的经验。只是在制度方面还存在一些问题,比起用税收手段有一定缺陷。将排污费改为污染税是一个方向。我国征收排污税的主要征收范围是在城市,其次是对农村的乡镇企业。至于排污税的收入如何使用的问题,总的原则是将之专款专用于环境保护事业。也可用于对环保投资的贴息贷款。如果在短期内收入较大,也可考虑通过技术提供等办法扶植因排污税而倒闭的企业或鼓励企业兼并。另外,对特定消费品如汽油、柴油、碳等产品征收硫税或碳税开征嗓音税、对城市居民开征垃圾税等也都是可行的;除了开征新的税种外,还可对现有税收制度进行一些调整,使之更体现环境保护的要求;如对消费税要进行一定的调整,从环境评价角度看只要对环境产生直接或间接损害的都应该征收较高的消费税,使消费或生产的外部性内部化;在企业所得税中加入生态税收条款。如企业环保设备投资达到一定比例的可以享受一定程度的所得税优惠,对环保设备投资可加速折旧、对利用三废生产的产品所得免征所得税等;在个人所得税中加入生态税收条款等。第7章“生态税收与资源可持续利用:对我国资源课税理论和实践的再认识”,着重探讨生态税收与我国资源的可持续利用的关系问题。由于资源是一个十分广泛的概念,本章所用的资源概念主要是指自然资源。第1节从我国现行资源的开采和利用现状来说明不完善的资源价格体系是造成资源不可持续利用的一个重要原因。我国经济发展过程中出现的资源空心化现象,除了人口急剧增长引起的消费需求增加、技术水平落后造成的资源利用率低下之外,很大程度上是由于我们的资源管理体制、管理政策及法规等的不健全,归根到底是缺乏健全的市场机制对资源利用的调节,即资源定价机制的不健全。我国资源产品的定价在很长时期内没有考虑到开采成本或获取成本,而且没有将资源使用或开采所造成的环境成本考虑在内,更没有将由于资源的不合理使用对后代人产生的资源基础的不完整因素考虑在内,即没有考虑到资源的可持续利用问题,因而其价格是不利于可持续发展的。不合理的价格源于

税收范文第5篇

一、税收本身需要税收工作必须坚持两手抓

税收是国家为实现其统治职能,凭借政治权力,用法律手段,强制地对社会产品进行分配,无偿地取得财政收人的一种形式。从税收的定义可以得出这样的一个结论,税收体现着国家在经济上的存在(马克思说:“国家存在的经济体现就是捐税”),而且具有鲜明的特征。首先,税收是通过国家法律规定强制征收,而并非一种自愿献纳;其次,税收是国家对纳税人的一种无偿课征,是不付任何报酬而向居民取得;再次,税收是国家对纳税人的一种固定征收,非经国家法律调整、纳税人和征收机关都不得任意改变这个固定比例或数额。税收的这种强制、无偿和固定征收的特征,要求税务机关必须坚持以组织收人为中心,依法治税,做到应收尽收,保证国家财政收人。而另一方面,在依法治税的同时又要严格治队,保证队伍清正廉洁,不断增强队伍的战斗力,按照辩证唯物主义理论理解,思想政治建设规定着税收业务工作,促进税收工作的完成,税收业务工作成果则是思想政治业绩的最终体现,特别是在新的历史时期,税收工作在整个经济工作中的地位和作用日起重要,税收工作面临的新情况、新问题给干部队伍建设提出更高、更严格的要求,面对机遇和严峻挑战并存的局面,在税务干部队伍建设中,必须注重干部政治素质和业务素质的提高,努力加强自身的勤政、廉政建设,做到文明执法,树立良好的税务人员形象。

二、新时期治税思想需要税收工作必须坚持两手抓

国家税务总局指出:新时期治税思想要贯彻“法治、公平、文明、效率”的原则。这一原则要求税务机关依法征税,纳税人依法纳税,征纳双方在法律面前是平等的。对于税务机关来说,纳税人既是管理对象,又是服务对象,只有优质服务寓于管理的全过程,才能营造“法治、公平、文明、效率”的治税环境。因此,税务机关在依法对各项税收工作进行管理的同时,还要对纳税人提供优质服务,如建立税法公告制度,定期向纳税人提供有关税法咨询和纳税指南,在办税服务厅为纳税人提供“一条龙”服务等。对纳税人来讲,依法履行纳税义务时,有权获得优质服务,税务机关优质服务搞得好,纳税人才能舒心、愉快、高效。准确地履行纳税义务,从而促使纳税申报率的大幅度提高。目前,我国企业纳税申报率普遍在90%以上,个体工商户的纳税申报率在城区达85%左右,在农村也在70%左右。另一方面,纳税人违反税法会受到法律制裁,税务机关违反税法同样也会受到法律制裁。新刑法第六节危害税收征管罪第二百零一条到二百一十二条规定了量刑的标准,从处三年以下有期徒刑或者拘役到处无期徒刑或者死刑。对那些偷、逃、抗税者,要狠狠打击和严厉地制裁,同时也要完善内部执法机制,加大监控力度,对那些有法不依、执法不严、违法不究的干部,也要分清情况严肃查处,不能姑息迁就,真正把依法治税扎扎实实落到实处。

三、税收征管改革需要税收工作必须坚持两手抓

税收征管改革是指对税收征收管理工作进行的改革。包括对征管制度、征管机构、征管模式、征管方法、征管环节、征管手段等方面的改革。税收征管改革的指导思想是:以中共中央十四届五中全会精神为指针,以国务院批准的《工商税制改革实施方案》为依据,以征管改革实践为基础,借鉴国外现代税收征管的成功经验和惯例,建立一个适应社会主义市场经济体制,符合我国国情的、科学严密的税收征管体系,切实改善服务,促进依法纳税,加强税收征管,防止税收流失,确保税收宏观调控和财政职能作用的充分发挥。税收征管改革的目标是:建立纳税人自我申报制度,建立税务机关和社会中介组织的双层服务体系,建立以计算机为依托的税收监控体系,建立人机结合的稽核、稽查体系,建立以征管功能设置机构和划分职责的组织体系。

税收征管改革的指导思想和改革的目标都要求税收工作重点必须转向基层、转向征管,狠抓基层征管单位、税收征管基础。税务干部基本技能的“三基”建设,提高税收征管的质量和水平。深入一线、深入企业,了解情况,调查研究,不断提高工作质量,减少办事程序,真心实意为基层排忧解难,提供方便,努力创造一个良好的税收征管环境和服务环境。同时,结合深化征管改革工作的实际,把精神文明建设贯穿在征管工作中,才能有效地防止偷、逃税,促进税收征管的科学化、现代化,促进税务机关良好形象的树立。当前全国税务战线工作的同志一面加强精神文明建设,一面以组织收人为中心,依法治税,确保了税制改革以来税收稳步增长。据统计,1994年全国工商税收3,981亿元,比上年增长20.7%,占GDP8.8%;1995年全国工商税收5,378亿元,比上年增长18.1%,占GDP9.2%;1996年全国工商税收6,439亿元,比上年增长19.6%,占GDP9.4%。

四、社会主义市场经济体制需要税收工作必须坚持两手抓

总书记在党的十四大报告中指出:“我们要建立的社会主义市场经济体制,就是要使市场在社会主义国家宏观调控下对资源配置起基础性作用,使经济活动遵循价值规律的要求,适应供求关系的变化;通过价格杠杆和竞争机制的功能,把资源配置到效益较好的环节中去,并给企业以压力和动力,实现优胜劣汰;运用市场对各种经济信号反应比较灵敏的优点,促进生产和需求的及时协调。同时也要看到市场有其自身的弱点和消极方面,必须加强和改善国家对经济的宏观调控”。市场经济的自发性、竞争性、开放性大大地促进了社会生产力的发展,增加了税收,增强了综合国力,丰富了物质基础。但其自身的弱点和消极方面,也会阻碍生产力的发展水平,需要税收杠杆进行调控,如对社会供求总量的调控、对社会供求结构的调控、对产业结构的调控、对地区分布的调控、对收人分配差距的调控等。通过调控,保持平等竞争,促进生产力的发展。另一方面,市场经济的消极方面也会影响税务队伍的廉政建设。如市场经济等价交换的原则容易使一些税务人员搞权钱交易;市场经济中的金钱观念容易使一些税务人员产生拜金思想;市场经济中的资本主义腐朽思想和生活方式容易使一些税务人员产生贪图享受、吃喝玩乐的思想。据统计,1994年,全国税务系统查出非法代开、虚开专用发票1442起,查出涉案人1482人,拘捕453人,判处死刑25人。1997年国家税务总局查处的浙江“金华”案件,涉及税额60多亿元。涉及税款6亿多元。所有这些都说明,市场经济条件下必须加强税务队伍廉政建设,打击腐败现象,弥扬廉政之风,维护公正廉洁的行业道德。

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