摘要:近几年医疗体制改革进入深水区，DRG医保付费制度、药品、卫生材料集中采购等改革措施相继落地实施，对医院的收支规模带来了一定影响。财务分析作为医院决策依据的重要来源，面临许多困难和挑战。文章从医院运营风险和分析数据可比性两个方面着手，从总体的战略分析到精细化分析，从基本的财务分析方法到统计学分析的运用作为解决对策进行论述，为医改背景下公立医院财务分析实务工作提供参考。

关键词:医疗卫生服务体系改革;公立医院;财务分析

近几年，围绕着深化医疗卫生体制改革的政策相继出台实施，深刻地影响着公立医院的运营和发展。2021年国家卫生健康委办公厅的《关于做好2020年度政府财务报告编制工作的通知》中指出，在财务报告信息基础上，结合相关业务数据，对单位全年收支、资产负债情况及变化原因等经济运行情况开展全面分析，做好数据整理和挖掘等内容。财务分析作为医院管理决策依据的重要来源，其分析的质量会很大程度上影响医院的决策，并最终关系那个医院未来的发展。尤其是各地区药品、耗材集采工作的全面铺开，医保DRG付费等改革继续深入时期，如何客观合理地总结过去、评价现在、预测未来?如何为医院的领导层提供客观、有效的决策依据，则是目前很多医院财务分析工作面临的重要而又紧迫的问题。对此，文章将以不断深入的医改政策对医院运营数据影响作为出发点，阐述财务分析工作的应对方法，以给医院财务分析工作提供参考。

一、财务分析的内涵及意义

(一)财务分析的内涵

财务分析的定义，虽然不同学者给出的定义不同，但是概括起来是以财务报表为基础，分析与评价企业的盈利能力、偿债能力、营运能力以及发展能力，为管理层、投资者及其他利益相关者提供评价过去、控制现在和预测未来的准确、客观的信息和依据。因此，财务分析是一门综合性比较强的学科，通常需要分析人员综合运用会计学、财务管理、财务分析、经济学、统计学等多学科知识，从而多角度、全方位的为财务报告使用者提供决策有关的重要财报信息。

(二)医院财务分析的意义

医院的财务分析对医院的发展有着极为重要的意义。国家在大力推进公立医院体制改革的同时，促使医院的经营向提高医疗质量、节约成本、管理精细的方向发展。这就使财务分析具有政策和决策需要的导向性。其涉及范围涵盖日常医疗管理的决策、医疗资源及人力资源的优化配置、医护技人员薪酬激励等方面。此外，医院的决策层主要出身医疗专业，对内容复杂的会计报表通常较难有形象客观地理解，因此通过财务分析报告可以更加直观地对医院的财务信息进行总体而又客观的把握，有助于医院的决策层进行精准化决策。

二、新医改对医院财务分析的影响

(一)价格调整影响会计信息的可比性

通过调整药品、卫生材料价格，降低医保基金、医院及患者医疗负担是改革的目标之一。价格是形成收入的主要因素，会对公立医院的资金供给规模以及收入、成本结构产生巨大影响。在这种影响下分析的可比性就是财务分析面临的首要问题。对可比性的影响既要注意分析期间的可比性又要关注分析内容的可比性。详细的记录并且区分政策实施的时间，可以根据分析内容的需要将整个会计期间进行划分，对政策实施前后分别进行分析。通过有区别的分析，有利于明确政策实施前后医院收入、成本支出情况，同时也有利于分析政策本身对医院收支的影响等结论。

(二)加大预算执行评价难度

预算是控制医院支出规模、提高资源利用效率、实现资源优化配置的重要依据，也是财务分析中对医院收入、支出规模合理性评价的重要参考。价改政策是预算收入和成本执行评价中需要关注的影响因素。对该部分预算标准的建立，需要依托大量的就诊数据以及详尽的科室分析为基础，通过合理的分析和预测方法，实现对价和量的分开测算，以实现更精准的预测。此外部分地区实施的互联网+医疗服务项目、区域医疗卫生服务共同体的建设以及医联体、分级诊疗等项目，也对公立医院的收入和成本产生一定的影响。因此对该部分医疗成本的投入与产出的评价要注意项目建设的连续性，可作为单独的项目，并与日常收支业务区分开进行预算执行的评价。既不影响日常收支业务评价的客观性，同时突出医院发展改革进程，有助于实现评价结果合理性的要求。

(三)财务风险成为分析重点

随着医改的不断深入，公立医院的管理层逐渐认识到由之前粗放的管理模式转变为精细化管理、提高资源的优化配置是公立医院可持续发展的必经之路。然而改革并非一蹴而就，并且医院内部改革往往滞后于政策的实施。因此在医院转型期，关注现金流入和流出的规模变动，对防范医院财务风险至关重要。在现行的医保支付体系下，医院的现金流入具有比较典型的“时点性”特点，即规模较大，时间较为集中。日常非医保支付的现金流入则比较稳定。相对应的成本支出方面，大多数医院的人员经费、到期债务以及运营支出也具有一定“时点性”特点。因此通过财报的分析，识别公立医院的长期、短期偿债风险，从医院整体层面和具体层面加速资金周转，合理安排资金的流出，避免资金不合理占用，统筹安排医院的现金流出，以避免医院陷入违约风险，则是转型期医院运营需要关注的重点。

(四)决策有用性成为分析评价的重点

公立医院财务分析服务的对象主要是医院的管理决策层。分析的内容要兼顾合理评价管理层受托责任的履行情况，更要注重分析结果对医院未来发展决策所提供的数据支持的作用。医疗体系的改革涉及医保支付体系、药品及卫生材料保障体系、医疗服务机构的改革体系。每一部分的改革都会通过三者之间的相互联动作用而最终体现在医院运营的数据中。每一项改革方案的落地实施，最终都是促进公立医院进行有效的内部改革，提升管理质量和运营效率，使医院进入良性、可持续发展的管理模式中。因此财务分析的决策支持作用是财务分析人员需要重点考虑的部分。

三、财务分析的推进

(一)建立财务分析的总体框架

考虑建立符合医院自身客观情况以及决策需求的分析框架和分析思路是目前对复杂问题进行抽丝剥茧、逐层深入剖析较为有效的方法。具体可以分为医院的总体战略分析、会计分析、四大能力为主的综合分析等部分(如表1所示)。以国家出台的一系列医疗体制改革政策作为医院发展战略的出发点，总体分析医院面临的重要机遇和挑战，明确医院在具体改革措施中的优势和劣势，有针对性地解决医院当前面临的主要风险，有助于财务分析人员对分析整体思路进行把握。会计分析则是具体将报表内容，通过一定的分析方法，将当期的收入和成本情况通过文字陈述、图表等方法呈现在分析中。采用会计报表数据，但不停留于数字表面，根据分析出的问题需要，通过将财务数据以及非财务数据的有机结合，真实地反映医院的经营成果和财务状况，这样有利于医院决策者的精准施策。最后通过三大报表的综合运用，从四个维度去衡量医院整体的运营质量是财务报表分析很重要的部分。分析医院盈利能力，除了要关注收入的规模，同时要关注医疗收入中医务性收入的规模。医务性收入是医疗活动的价值体现，也是医院高质量留存的收入，因此无论是三级公立医院的绩效改革要求，还是医院未来的发展，该部分收入要受到重点关注。除此之外，医保回款的程度也是评价医院盈利质量的标准之一。经营成果的好坏最终会反映到资产负债表，会直接影响医院的偿债能力。偿债能力的分析既要关注医院的长期偿债能力，同时也要关注短期的偿债能力，及时进行资金的融措，以避免医院陷入偿债风险中。医院要发展一方面需要医院吸引和培养医术精湛和医德高尚的医护人员，另一方面，通过资源的优化配置，提高资源的利用效率也是医院可持续发展的关键。因此医院营运能力的分析是体现医院现代化管理水平的重要标准之一。整体来看每一部分对医院的财务分析都起到不可或缺的作用。

(二)精细化管理下的精细化分析

在医改的指导下，推进医院的精细化管理就显得尤为重要。因此财务分析需要向精细化推动和发展。具体可以将财务分析划分为以半年报、年报为主的财务报告分析以及以具体问题为主的专项分析。年报分析主要以评价和预测功能为主，专项分析主要从决策角度根据需要进行评价，例如某区域中心建立的相关配套设施投入的可行性分析等。两者起到相互补充、相互解释的作用。财务报告立足于医院整体层面，有利于医院管理层进行整体把握，而科室层面的分析却可以帮助医院看到报表层面所看不到的、更为微观的变化。仅依靠总体评价，可能会由于不同科室运营成果的相互叠加而忽略问题的发生、形成片面的认知，进而做出错误的经营决策。尤其是不同的科系受到取消药品和耗材加成影响也不同，因此从科室层面进行有关的经济运营分析，既可以帮助科室及时掌握政策动态，寻找医疗收入的新增长点，又可以引导科室建立成本管控意识，提高资产运营效率，最终实现医院的精细化管理。

(三)合理运用分析方法

选取合理的数据，采用合理的分析方法才能得到更为客观的分析结论。目前较为常用的是比率分析法。而医改期间，趋势分析以及因素分析也是比较有效的分析方法。由于缺少可比性，可以将医改之后的月度数据作为趋势分析的内容，通过数据的走势反映出数据在趋势上的变化，使这种变化更为直观和形象。因素分析也是一种分离价与量影响的分析方法。其理论基础是需要分析的指标与指标之间存在着因果关系，通过逐级替代，确定各因素对分析指标影响程度的大小。这种分析方法既可以运用到价格、患者量对医疗收入的影响因素分析中，也可运用于比率指标的分析。替代中需要注意因素之间的相关性以及因素替代的顺序。在连环替代中替代顺序在前的因素受到后替代因素的影响较小，因此实务中通常对分析指标影响较大或者对分析指标有较明确的影响因素优先替代。

(四)利用大数据进行统计分析

近年来，对大数据的挖掘与分析逐步进入分析人员的视野。目前已有许多学者对大数据在医疗保障、药物保障系统及资源优化配置中发挥的积极作用进行了充分的论证。而大数据较强的预测性以及预测结果的稳定性，逐渐成为医疗服务机构决策的依据。与此同时，在信息化程度逐步发展的医院里，大量数据的存在使这种分析方式有了成为现实的可能。在收入形成过程中，蕴含着大量与患者有关的诊疗数据。通过对患者就诊过程中定性数据和定量数据的挖掘，可以找出目前医疗活动中存在的管理以及诊疗方面出现的问题。通过合理的数据分组方法以及模型的建立，实现分析结果的进一步量化。例如:通过回归分析可以发现不同科系对药品和耗材等质量控制指标的依赖程度不同，从而进行精细化的指标考核和评价;通过建立固定效应模型可以评价具体改革措施对医院运营指标的影响程度等。从财务分析的内容来看，不仅能够对医院的收入、支出分析起到一定的效果，同时对临床科室医保超支的问题提供新的解决思路。从分析的角度来看，大数据的挖掘与分析可以发现汇总数据下，微观数据的变化与波动;从绩效分析角度来看，通过资源的优化配置，可以对不同科系的临床医护人员实行差异化的绩效激励政策。相信对大数据有关分析方法的不断探索，可以为医院的管理者提供更有价值的决策依据。

四、结语

总体来看，建立财务分析的总体框架是公立医院财务分析的基础，内、外部环境分析的全面性和客观性在一定程度上影响着财务分析的整体思路和分析的角度。会计分析是从整体上将医院的经营成果从医院整体层面进行评价，是后续精细化分析以及专项分析的基础。分析方法的合理运用是财务分析合理性的重要评价工具，而利用大数据的分析将财务数据与非财务数据进行有效的整合是当前医院在转型期实现现代化管理的要求，同时也是医院实现精细化管理的必然发展趋势。四大能力分析的综合运用，既是利用历史财务数据评价企业当前的经营成果，又是医院展望未来的发展定位。因此每一部分都是财务分析工作中不可或缺的重要组成部分。在具体的财务分析实务中，适时的发现问题，适当的分析方法，适合的改变角度对医院的财务分析尤为重要。在医院发展改革的关口前，肩负改革与发展使命的财务分析工作责无旁贷。分析因素的多样化、复杂化，分析要求的精细化，分析结果的精准化，这就需要财务分析不能生搬硬套以往的财务数据作为基准而进行对比分析，而是应当更加灵活地选取分析数据和分析方法。相信在各种困难面前，只要医院财务分析人员始终保持着严谨、客观、科学的态度对待财务分析工作，那么就能够帮助医院实现转型、发展自己的同时，为社会提供更优质的医疗服务。

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作者：陈明  单位：辽宁省人民医院