公共工程中政府是主要投资人，即以众人之钱办众人之事，目的是为社会提供公共产品或服务，例如，京沪高铁线路和三峡大坝的建造等。政府投资与非政府投资的项目具有很大的差别，在多方面体现，例如:工程投资资金多、工程建设周期长，具有公益性、与国民经济发展、百姓生活紧密相关。然而，公共受托责任带来的直接弊端就是政府投资的公共工程项目绩效水平低下的情况时有发生，例如：资金的过度消耗、工程质量差、项目建设忽视对环境和社会的影响。另外，受到可持续发展论的影响，做好公共工程绩效审计更是势在必行。

一、公共工程绩效审计的开展角度

与财务绩效审计类似的，公共工程绩效审计的开展也是围绕3E展开，即：经济性、效率性、效果性。其中经济性是指以最低成本取得一定的资源；效率性是指投入和产出的关系，即以最小的投入取得一定的产出或者是以一定的投入取得最大的产出；效果性是指最后在多大程度上达到预期的结果。另外，还有人提出了“5E”的概念，即增加了公平性和环保性。1995年最高审计机关国际组织在开罗举行第十五届会议对环境审计的内容研讨后，认为主要仍是包含3E审计。而笔者也赞同“环保性和公平性实质上是效果性在非经济领域的体现，经济性和效率性是效果性在经济领域的具体表现”这一观点。

二、公共工程绩效审计的现实问题

1.目前我国还没有完全针对公共工程绩效审计的相关法律和法规。

这是我们要解决的首要问题。法律法规的缺乏必然导致了公共工程绩效审计的范围仍然不够明确的结果。没有理论指导的实践，必然导致实践前行的不顺利。我国政府审计机关开展公共工程绩效审计的主要依据是我国2006年修订执行的审计法第二条“审计机关对前款所列财政收支或者财务收支的真实、合法和效益，依法进行审计监督”，但是这条法律没有直接对公共工程绩效审计的概念、内容、程序等相关内容作出具体明确的规定。也就是说，现阶段，我国现行法律法规体系中并没设立专门的政府投资项目绩效审计法。

2.目前，我国尚缺乏公共工程绩效审计的评价指标体系，即评价标准的缺乏。

虽然，到目前为止，我国已有不少学者对公共工程绩效评价指标体系进行了研究，但是，仍然缺乏一个统一明确的评价指标体系，以至于公共工程绩效审计人员的审计也只是摸着石头过河。有了统一明确的评价指标体系，审计人员才能明确审计证据的搜集方向，也才有了审计结果的评价标准，才能使审计的结果更具有说服力。

3.建设性审计目标定位未真正落实。

虽然已经提出了建设性审计的目标定位，但是目前我国工程审计实务仍然是以批判性审计为主要审计思维的状态，只是简单地找出错误，不问为什么会有这种错误，因此没有很好的发挥审计的建设性作用。并且，由于建设项目的不可复制性，导致我们在这个项目中发现的问题很可能对于另一个项目中问题的避免的意义并不大，这就需要我们审计人员更好地进行原因的提炼。而绩效审计恰恰是发挥建设性作用的一种审计方法，所以，为了更好地全面推行公共工程绩效审计我们不应该仍然只是停留在查错防弊的层面。

4.公共工程绩效审计人才的缺乏。

我国公共工程审计停留在财务审计和造价审计为主的现状也正和我国公共工程审计仍然是以财会专业人员担当的状况互为因果。而公共工程绩效审计需要的是复合型人才，不仅需要懂得财务审计，也要懂工程、计算机、经济学、环境学等的相关专业知识。

5.审计技术不够先进。

我国绩效审计的技术方法落后,例如在计算机审计和互联网审计信息共享等方面，对计算机和网络的利用程度还有待提高。技术方法的落后不仅增加了审计成本的同时降低了审计效率,制约着绩效审计的全面、有效开展。

6.虽然全过程跟踪审计的理论已经提出并且开始陆续落实，但实务中的全过程跟踪审计的实质仍然停留在事后审计。

我国目前仍然对于事中审计较为疏忽。然而许多问题都是在发生以后，才能够被审计人员发现，而此时发现却为时已晚，因为损失已经造成。在工程已经施工到一半才审计发现中标施工单位的资质不达标，这本来是在招标阶段就应该落实审计过的内容，却到开工后才发现此类问题，显然已经施工部分的工程质量是不能得到保证的，此时是选择拆除重建还是换施工单位继续建都将带来巨大的人力财力物力的损失。并且，建设工程审计的风险从可行性研究一直到竣工结算都可能发生，贯穿整个周期。全过程跟踪审计正是从决策阶段开始，对设计、招投标、施工、工程竣工结算各个阶段都实施审计的一种审计形式。而通过对工程项目全过程审计，能够及时发现、揭露和纠正项目建设中存在的问题，防患于未然。所以在绩效审计过程中为了达到提高效益，提高社会资源使用效率的根本目的，我们必须在实务中真正的加强全过程跟踪审计的落实，及时做好每一步的审计，而不只是名义上的全过程跟踪审计。

7.审计结果透明度不够。

所谓政府公共投资项目绩效审计结果公告制度，是指国家审计机关依法对政府公共投资项目的审计调查结果通过如广播、电视、报刊等有效的载体向社会公开的一种管理制度。《审计法》第36条“审计机关可以……向社会公布审计结果”的规定来理解,审计结果既可以公告,又可以不公告;一些审计结果可以公告,另一些审计结果则可以不公告。这说明了《审计法》的规定缺乏严谨性,审计结果公告制度存在缺陷,给审计结果公告的执行设置了人为障碍。作为普通市民,只能从事故发生后的新闻报道去猜测和议论,不能客观认识工程项目的投资效益与效果,更起不到信息反馈和监督政府的作用。

三、公共工程绩效审计问题的对策

1.国家审计和法律机关应该重视专门针对公共工程绩效审计的法律法规的确立和完善。

这样我们审计的实施才会有法可依。也正契合了当今依法治国的时代主题。另外，在法律的制定过程中我们也可以借鉴发达国家的绩效审计的法律法规。

2.国家相关机构应该尽快确立一个明确统一的公共工程绩效审计的评价指标体系。

评价指标作为审计标准的一部分，是我们收集审计证据的基础，它决定了我们需要收集哪些证据。并且，由于每一项公共工程的唯一性，我们在指标体系的确立过程中，可以考虑针对不同性质的项目的评价指标进行分类。或者，对公共工程的社会效益等具有共性的内容可以制定通用的评价指标体系，但是特殊部分制定专用的评价指标体系。此外，审计人员在审计过程中给予相关部门的反馈，也会有利于指标体系的确立和完善。所以在指标的确立和完善过程中我们要注意审计人员给予的反馈。

3.对国家审计机关审计人员对于公共工程的审计应该加建设性审计思想宣传教育。

不只是找到问题，更应该协助相关单位找出问题根源，对审计结果加强研究和综合分析，将查出的问题与完善政策法规和推进改革有机结合，甚至，还要对审计结果和审计建议开展后续审计调查。例如，单位内部控制的不健全等，并督促他们整改，这样才能从根本上解决问题。而这种思想被广泛的吸收接纳后，我们的公共工程绩效审计发展之路，才能更好地走下去。此外，目前我国已经初步走出了一条财务审计与绩效审计相结合的路，在此基础上，我们还可以采用将审计与审计调查相结合的方式，对审计中发现的一些带有普遍性、倾向性的问题，通过专项审计调查方式，准确掌握情况，并加以及时反映。而这种将审计与审计调查相结合的方式也恰恰体现和发挥审计的建设性作用。

4.加强综合性人才队伍建设。

我国审计机关在招聘人员时，应吸纳更多工程、计算机、经济学、环境学等专业的人员。另外，还可以对现已有的审计人员加强工程、计算机等方面专业知识的培训和学习，培养和吸纳更多的综合型人才。

5.发展审计技术。

审计机关应结合现有的审计软件，开发出专门为绩效审计服务的计算机软件。并且加强对审计人员计算机审计专业知识的培训。另外对审计技术方法加强创新，综合运用各种审计技术方法，充分认识和发挥每一种审计技术方法的优势，从而能更好的服务于公共工程绩效审计。另外，国家审计机关还可以与那些在工程绩效审计方面比较先进的国家进行学习交流，例如英国、澳大利亚等，以提升我国的工程绩效审计技术水平。

6.加快真正全面落实审计机关对公共工程审计的跟踪审计。

在全过程审计落实的过程中，我们必须认识到，工程的前期阶段（也就是工程开始施工之前）对一个项目的影响程度远远超过了50%,而现在的工程绩效审计的实务中往往大家没有对这一期间的工作加以重视，而是把更多的精力放在施工阶段和最后的竣工结算阶段，认为与资金直接相关的阶段才是审计的重点，而正是这种想当然的观点，才让大家把对整个工程成本、质量和进度影响最大的阶段给忽略了。当然对于中期阶段的物资采购等和运营阶段的对社会和生态环境等的审计也都是不可忽视。总之，要紧抓工程从项目建议书开始的立项、拨付、管理到最终投入使用以后的全过程的及时的审计，这样才能发挥公共工程绩效审计的实质作用。

7.严格执行绩效审计结果公告原则。

公共工程绩效审计过程中我们应该随着审计的进展而随之渐进式的向社会公众公示审计进展和结果。在这个审计透明化的过程中不可避免的会引起社会上的一些反应，甚至可能有一些反应会给审计的顺利开展带来阻力，但是审计结果的公告可以让人民刚好的行使监督政府的权利，让他们得以对与自己的利益息息相关的事情有所了解，也许审计机关通过这个机会还可以获得一些额外的有助于审计进展的信息。

作者：闵佳媛 单位：南京审计学院